Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Łodzi z 8 stycznia 2013 r. (IPTPB3/423- -367/12-2/GG).
Wnioskodawca (dalej również jako „spółka") wziął udział w przetargu na zakup maszyn produkcyjnych i sprzętu laboratoryjnego. Zgodnie z regulaminem, przed przystąpieniem do przetargu spółka uiściła należne wadium. Po wygraniu przetargu przez spółkę odebrała ona sprzęt laboratoryjny i wpłaciła za niego umówioną cenę. Jeżeli chodzi o maszyny produkcyjne, to w międzyczasie okazało się, że oprócz kosztów zakupu spółka będzie musiała dodatkowo ponieść koszty demontażu i remontu maszyn. Ponadto, klienci, dla których spółka miałaby produkować towary, wykorzystując nabyte maszyny, wycofali swoje zamówienia.
W tej sytuacji, kierując się względami ekonomicznymi i chcąc uniknąć zbędnych kosztów, wnioskodawca podjął decyzję o rezygnacji z zakupu maszyn i w konsekwencji utracił część wadium, przypadającą na nieodebrane maszyny produkcyjne.
Zdaniem spółki, w przedstawionym stanie faktycznym utracona część wadium mogła stanowić koszt uzyskania przychodu z tego względu, że rezygnacja z zakupu maszyn była korzystniejsza niż zrealizowanie do końca przyrzeczonej umowy. W ten sposób, zdaniem spółki, dążyła ona do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła swoich przychodów. W ocenie spółki, koszty utraconego wadium nie zostały również wyłączone wprost z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.
Izba Skarbowa w Łodzi uznała stanowisko spółki za nieprawidłowe. Powołała się przy tym na art. 16 ust. 1 pkt 56, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadaków) w związku z niewykonaniem umowy.
Marek Suchowiecki konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC
Komentuje Marek Suchowiecki, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC
W komentowanej sprawie wnioskodawcy zależało na potwierdzeniu, że utracona cześć wadium może być kosztem uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT.
Biorąc pod uwagę argumenty przedstawione przez wnioskodawcę, tj., że:
- oprócz kosztów zakupu maszyn produkcyjnych musiałby on ponieść nieprzewidywane wcześniej koszty, związane z demontażem i remontem maszyn,
- po wycofaniu zamówień przez kontrahentów maszyny te nie byłyby najprawdopodobniej wykorzystywane,
– można przyjąć, że rezygnacja przez spółkę z zakupu maszyn i w konsekwencji utrata części wadium była racjonalną decyzją, zmierzającą do zminimalizowania zbędnych wydatków.
W związku z tym, koszty odpowiadające części utraconego wadium mogłyby zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów spółki, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, stanowiącą, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.
Niemniej, po wstępnej kwalifikacji wydatku jako kosztu uzyskania przychodu zgodnie z powyższą zasadą, należy również pamiętać o dokładnej analizie katalogu wydatków wyłączonych wprost z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. To właśnie na jeden z punktów wymienionych w tym przepisie powołała się Izba Skarbowa w Łodzi.
Zdaniem organu podatkowego, zabezpieczająca funkcja wadium (polegająca na tym, że w przypadku uchylania się przez zwycięzcę przetargu od wykonania swojego zobowiązania, traci on wadium) jest zbliżona swoim charakterem do zadatku. W konsekwencji, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 56 ustawy o CIT, utracone wadium (czy też jego część, jak to miało miejsce w przypadku spółki) nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu na gruncie ustawy o CIT.
Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych przedpłat (zaliczek, zadatków) w związku z niewykonaniem umowy. Izba skarbowa w swojej argumentacji powołała się również na wyrok NSA z 21 kwietnia 2011 r. (II FSK 2199/09), w którym została zaprezentowana ta sama argumentacja.
W uzasadnieniu swojego wniosku spółka odwołała się od również do orzecznictwa NSA (wyrok z 2 marca 2000 r., I SA/Gd 2099/97) oraz do interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 30 marca 2009 r. (IPPB1/415-19/09-2/ES), w których dopuszczono możliwość uznania za koszt uzyskania przychodu utraconego wadium. Rozstrzygnięcia zapadły wprawdzie na gruncie ustawy o PIT, ale przepisy tej ustawy oraz ustawy o CIT są analogiczne w tym zakresie.
Organ podatkowy nie wdawał się jednak w polemikę z przytoczonymi rozstrzygnięciami, tylko zgodnie z utartą praktyką uznał, że zapadły one w konkretnych sprawach i nie mają dla niego mocy wiążącej. Takie podejście jest coraz częściej kwestionowane przez sądy administracyjne, jako naruszające zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych. Tym niemniej, praktyka ta nie stanowi co do zasady samodzielnej przesłanki do uchylenia interpretacji.
Wracając do samego rozstrzygnięcia organu, zważywszy, że od czasu powołanego przez spółkę wyroku i interpretacji zostało wydanych już kilka kolejnych wyroków oraz indywidualnych interpretacji negujących możliwość zaliczenia wartości utraconego wadium do kosztów uzyskania przychodów, należy się spodziewać, że takie stanowisko będzie w dalszym ciągu dominowało.
