Jak rozliczyć dywidendę wypłaconą przez spółkę-córkę

-

Spółka holdingowa X miała udziały w spółce A przez ponad dwa lata. W wyniku restrukturyzacji w grupie, spółka X została przejęta przez spółkę Y. Zaraz po przejęciu spółka A wypłaciła swojemu nowemu udziałowcowi (spółce Y) dywidendę. Czy taka dywidenda jest opodatkowana podatkiem dochodowym?

–pyta czytelnik.

Zgodnie z przepisami ustawy o CIT wypłata dywidendy nie jest opodatkowana, jeśli spełnione są określone warunki. Jednym z nich jest to, aby spółka matka (otrzymująca dywidendę) posiadała co najmniej 10 proc. udziałów w kapitale spółki córki (wypłacającej dywidendę) i udziały te były przez nią posiadane przez co najmniej dwa lata.

W przedstawionej sytuacji spółka Y nie posiadała udziałów w spółce A przez okres dwóch lat. Należy jednak zwrócić uwagę, że łączenie spółek wiąże się co do zasady z sukcesją podatkową. Nie jest jasne, czy sukcesja obejmuje również wskazany okres posiadania udziałów i w konsekwencji, czy wypłata dywidendy zaraz po połączeniu jest neutralna podatkowo.

Interpretacje podatkowe są w tym zakresie raczej niekorzystne dla podatników.

Zdaniem fiskusa

Organy podatkowe stoją na stanowisku, że przedmiotem sukcesji są prawa i obowiązki, które istniały w momencie połączenia. Wskazuje się, że sam okres posiadania udziałów nie jest prawem, a jedynie pewnym stanem faktycznym, więc nie może być przedmiotem sukcesji.

Oznacza to, że spółka przejmująca nabyłaby prawo do zwolnienia dywidendy z podatku, jeśli na dzień połączenia dywidenda byłaby już uchwalona (ale niewypłacona).

W takim przypadku istniałoby bowiem prawo do zwolnienia dywidendy z podatku (tak np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 16 listopada 2010 r., IPPB3/423-579/10-2/JB). Ponadto należy zauważyć, że ustawa o CIT nakłada wymóg „bezpośredniego posiadania udziałów” w podmiocie wypłacającym dywidendę. Niektóre organy podatkowe twierdzą, że w przypadku połączenia warunek ten nie jest dochowany.

Korzystniejszej dla podatników

Sądy administracyjne są bardziej przychylne podatnikom, zauważając, że ordynacja podatkowa zakreśla bardzo szerokie granice sukcesji podatkowej. Następca przejmuje po poprzedniku wszelkie jego obowiązki i prawa podatkowe. W wyrokach podkreślane jest, że istotą sukcesji podatkowej w przypadku połączenia jest korzystanie z uprawnień poprzednika, tak jak gdyby w ogóle nie nastąpiło połączenie spółek (tak np. wyrok WSA w Warszawie z 1 grudnia 2009 r., III SA/Wa 706/09).

Analogiczny problem może pojawić się w przypadku przekształcenia spółek, dokonanego przed wypłatą dywidendy. Dotyczy to zarówno przekształcenia spółki córki, jak i spółki matki, a w szczególności przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową. Ordynacja podatkowa przewiduje sukcesję podatkową również w przypadku przekształcenia i wskazane wątpliwością co do sukcesji okresu posiadania udziałów pozostają w tym przypadku aktualne.

W mojej ocenie, jakkolwiek argumenty prezentowane przez władze skarbowe nie są bezzasadne, to należy się raczej opowiedzieć za sukcesją okresu posiadania udziałów w związku z połączeniem lub przekształceniem.

Skutki inne niż przy sprzedaży

Jeżeli bowiem odmówić sukcesji, to połączenie czy przekształcenie miałoby analogiczne skutki dla omawianego zagadnienia, jak sprzedaż udziałów, gdzie niewątpliwie okres posiadania udziałów przez zbywcę nie jest zaliczany nabywcy.

Nie ulega natomiast wątpliwości, że transfer udziałów w wyniku połączenia (ze spółki przejmowanej na przejmującą) jest czymś zupełnie odmiennym od transferu udziałów w wyniku sprzedaży. Różnica polega właśnie na sukcesji podatkowej w przypadku połączenia. W mojej ocenie sukcesję podatkową należy rozumieć możliwie szeroko, włączając w to także stany faktyczne, które wpływają na kształtowanie określonych praw podatnika. Zważywszy jednak na wątpliwości dotyczące omawianego zagadnienia, zasadne byłoby wprowadzenie do ustawy o CIT jasnej regulacji w tym zakresie.

Sukcesja

w ordynacji podatkowej

Zgodnie z art. 93 i 93a ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych albo osobowych i kapitałowych spółek handlowych, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Zasadę tę stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych), a także osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej albo przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Autor jest doradcą podatkowym w ABC Tax Sp. z o.o.