Zdarza się, że podatnik pośpieszy się i wystawi fakturę przed wykonaniem usługi czy wydaniem towaru. Pojawia się wówczas pytanie: kiedy powstaje obowiązek podatkowy?
Zasada ogólna mówi, że obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi. Wynika ona z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT. Ust. 4 tego przepisu mówi natomiast, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Przytoczone przepisy wskazują ostateczny termin powstania obowiązku podatkowego. Zatem gdy podatnik terminowo wystawi fakturę, nie powinien mieć wątpliwości, kiedy należy odprowadzić VAT. W ustawie o VAT nie ma natomiast precyzyjnych regulacji wskazujących podatnikowi, co ma zrobić w sytuacji, gdy wystawił fakturę przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.
Problemu tego nie rozwiązują również przepisy wykonawcze, czyli rozporządzenie ministra finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie m.in. wystawiania faktur. Zgodnie § 9 ust. 1 tego rozporządzenia fakturę, co do zasady, wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (z zastrzeżeniem § 10 – 12).
Natomiast § 5 ust. 1 mówi, że faktura powinna stwierdzać dokonanie sprzedaży.
Jeżeli więc przyjąć, że rolą faktury jako dokumentu księgowego jest udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, to można wnioskować, że po wykonaniu czynności (np. wydaniu towaru lub wykonania usługi) powinno nastąpić ponowne udokumentowanie transakcji fakturą.
W związku z tym istnieje ryzyko, że pierwsza, wystawiona przedwcześnie faktura zostanie uznana za tzw. pustą fakturę, która rodzi obowiązek podatkowy samoistnie (w momencie jej wystawienia). W art. 108 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał bowiem, że gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest zobowiązana do jego zapłaty.
Na szczęście organy skarbowe zmieniły w ostatnim czasie podejście do tego problemu. Coraz częściej wychodzą z założenia, że jeżeli z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że faktura dotyczy konkretnej dostawy towarów (usługi), to nie może być mowy o uznaniu przedwcześnie wystawionej faktury za pustą. Wówczas obowiązek podatkowy powstaje na podstawie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, czyli z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Takie stanowisko zaprezentowały m.in. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 9 maja 2008 r. (IP-PP2-443-263/08-3/SAP) oraz Izba Skarbowa w Katowicach w odpowiedzi z 6 lutego 2009 r. (IBPP2/443-1084/08/LŻ).
W tej drugiej czytamy: „jeśli faktura ma potwierdzać określone zdarzenie, to powinna być wystawiona po tym zdarzeniu. Jednakże z drugiej strony przepisy nie zabraniają wystawienia faktury wcześniej. W takim przypadku według wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstaje w chwili wystawienia faktury”.
Podobnie wypowiedział się WSA we Wrocławiu w wyroku z 5 stycznia 2010 r. (I SA/Wr 1467/09).
Orzekł on, że przedwczesne wystawienie faktur powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tym momencie. Nie ma konieczności wystawiania drugi raz faktury na tę samą czynność po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi.
W orzeczeniu tym czytamy, że w tej sprawie strona skarżąca wystawiła faktury przedwcześnie przed wykonaniem usługi, co nie jest zabronione, albowiem przepis wyraźnie przewiduje jedynie termin końcowy wystawienia faktury, tj. nie później niż siódmego dnia od wykonania usługi.
Zatem skoro strona skarżąca wystawiła fakturę na całkowitą wartość usługi, to ta faktura w myśl art. 19 ust. 4 ustawy o VAT będzie generowała powstanie obowiązku podatkowego wobec kwoty nią objętej.
Autorka jest menedżerem w Departamencie Outsourcingu Rachunkowości Grant Thornton Frąckowiak
momencie powstania obowiązku podatkowego VAT
