Nieczynny zakład może być przedsiębiorstwem

Granica między tym, co jest przedsiębiorstwem, a co nie, jest dość płynna. Dowodzi tego znaczna liczba wniosków podatników do ministra finansów o indywidualne interpretacje prawa podatkowego oraz bogate orzecznictwo i literatura dotyczące tego zagadnienia.

[srodtytul]Co jest przedmiotem transakcji[/srodtytul]

Skutki podatkowe przyjęcia, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem czy też z zespołem składników materialnych i niematerialnych, które nie tworzą przedsiębiorstwa, są zupełnie odmienne. W praktyce rodzi to wiele trudności i przedsiębiorcy już na etapie planowania transakcji mają sporo problemów z właściwą kwalifikacją jej przedmiotu.

Powstaje więc zasadnicze pytanie, dlaczego aż tyle wątpliwości wiąże się z ustaleniem podatkowego statusu przedmiotu transakcji i co można zrobić, żeby uniknąć ryzyka popełnienia błędu?

Przyjrzyjmy się temu problemowi na przykładzie [b]wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 15 kwietnia 2010 r. (III SA/Po 140/10)[/b].

Sąd orzekł: okoliczność, że mamy do czynienia z „nieczynnym zakładem”, który nie prowadzi działalności gospodarczej i nie zatrudnia pracowników, jest bez znaczenia dla oceny, czy ów zakład spełnia warunki pozwalające uznać go za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55[sup]1[/sup] [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=86F27ADE2102E1D67842E76D535F1BD1?id=70928]kodeksu cywilnego[/link] (k.c.). Wystarczające jest, aby ów zakład stwarzał możliwość prowadzenia takiej działalności.

[srodtytul]VAT albo PCC[/srodtytul]

Sprawa, którą zajął się WSA w Poznaniu, była wynikiem wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego przez spółkę, która nabyła – zgodnie z zapewnieniami zbywcy – przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55[sup]1[/sup] k.c. Bezpośrednim skutkiem przyjęcia, że przedmiotem umowy sprzedaży było przedsiębiorstwo, było wyłączenie tej transakcji spod [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link].

Zgodnie bowiem z jej art. 6 przepisów tej ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa. Wobec tego nabycie przedsiębiorstwa musiało być opodatkowane [link= http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=0788FC199FF9D8FB3843C5D634417688?id=185384 ]podatkiem od czynności cywilnoprawnych[/link] (PCC). Spółka zapłaciła ten podatek a następnie wystąpiła z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. Organy podatkowe obu instancji odmówiły jej prawa do zwrotu i utrzymywały, że doszło do nabycia przedsiębiorstwa.

WSA w Poznaniu także podtrzymał stanowisko organów podatkowych i oddalił skargę spółki, mimo że wykazywała, że nabyty zespół składników majątkowych nie nadawał się do kontynuowania działalności gospodarczej, a uruchomienie jakiejkolwiek produkcji wiązało się z koniecznością poniesienia znacznych dodatkowych nakładów finansowych.

[srodtytul]Wola stron nie jest decydująca[/srodtytul]

Z powyższego wynika, że w transakcjach zbycia przedsiębiorstwa jest ryzyko popełnienia błędu co do przedmiotu transakcji. Zbycie przedsiębiorstwa może bowiem obiektywnie być zbyciem jedynie zespołu składników majątkowych. Jednak zbycie zespołu składników majątkowych może być zbyciem przedsiębiorstwa. W zależności od tego, jak strony w umowie określą przedmiot zbycia, bezpośrednim skutkiem podatkowym tej decyzji będzie opodatkowanie transakcji PCC bądź VAT.

Z całą mocą należy jednak w tym miejscu podkreślić, że to, w jaki sposób strony transakcji określą przedmiot umowy, nie będzie miało żadnego znaczenia dla oceny skutków podatkowych. W szczególności żadna ze stron, ale także organ podatkowy nie może powoływać się na okoliczność, że doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ponieważ strony tak zapisały w umowie sprzedaży.

Okoliczność ta jest bez znaczenia. Utarło się powiedzenie, że papier jest cierpliwy i przyjmie wszystko. Podobnie wszystko można zapisać w umowie. Wola stron nie może jednak w tym wypadku kreować istnienia bądź nie przedsiębiorstwa. Potwierdzeniem tego jest [b]wyrok Sądu Najwyższego z 17 października 2000 r. (I CKN 850/98)[/b], który orzekł, że „dla oceny, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa, nie jest miarodajne dosłowne brzmienie umowy, w tym również nazwanie przez strony jej przedmiotu”.

Natomiast to, co jest ważne i wymaga badania, to obiektywna strona transakcji. Tylko dogłębne poznanie, jakie składniki materialne i niematerialne składały się na domniemane przedsiębiorstwo, jakie funkcje mogły wypełniać i czy nadawały się do prowadzenia działalności gospodarczej, może w rezultacie przybliżyć nas do odpowiedzi na pytanie, czy daną transakcję prawidłowo podciągnięto pod definicję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55[sup]1[/sup] k.c.

[srodtytul]Wartość też nie ma znaczenia[/srodtytul]

Warto także wskazać, że przy ocenie, czy przedmiotem zbycia jest czy nie jest przedsiębiorstwo, nie ma znaczenia cena, którą określono w umowie sprzedaży. Zatem mylne może być przekonanie, że skoro tak dużo zapłaciliśmy zbywcy za nabywany majątek, to z pewnością jest to przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55[sup]1[/sup] k.c. Nic bardziej błędnego.

Słusznie więc podnosi się, że „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym” [b](tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 października 1995 r., SA/Gd 1959/94)[/b].

[srodtytul]Zorganizowanie i funkcjonalność[/srodtytul]

Zgodnie z art. 55[sup]1[/sup] k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Wynika z tego, że przedsiębiorstwem może być tylko taki zespół składników niematerialnych i materialnych, które cechuje element zorganizowania i zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej. W praktyce zdarza się, że nabywany jest „nieczynny zakład”, o którym mowa w powołanym wyżej wyroku WSA w Poznaniu.

O ile można się zgodzić z tezą, że sam fakt zaprzestania bądź kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej w momencie zawierania transakcji nie decyduje o tym, czy spełnione są warunki dla uznania danego majątku za przedsiębiorstwo, o tyle w sytuacji gdy nieprowadzenie działalności gospodarczej jest spowodowane niemożliwością jej prowadzenia z przyczyn obiektywnych (np. brak funkcjonalnego powiązania pozostałych składników majątkowych nieczynnego zakładu z powodu wcześniejszego zbycia istotnych elementów majątku zakładu, gdy jeszcze działalność gospodarcza była prowadzona), to okoliczność, że zakład jest nieczynny, nie jest już bez znaczenia.

Także SN zauważył i zaakcentował wagę, jaką należy przypisywać wskazywanym tu okolicznościom. W [b]wyroku z 3 grudnia 2009 r. (II CSK215/09)[/b] orzekł, że „czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 55[sup]1[/sup] k.c.) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewną całość (zespół).