Polska spółka kapitałowa, która otrzyma dywidendę od innej polskiej spółki kapitałowej, nie musi jej doliczać do swoich przychodów i opodatkowywać. Wynika to wprost z art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT.
Jest tak zarówno w sytuacji, gdy dywidenda ta była opodatkowana u źródła (19-proc. zryczałtowanym podatkiem, który miała obowiązek pobrać spółka wypłacająca dywidendę), jak i wtedy, gdy była z tego podatku zwolniona (na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy o CIT; szerzej na temat zasad opodatkowania przy wypłacie dywidend pisaliśmy w artykule [link=http://www.rp.pl/artykul/56066,314838_Dywidendy_nie_zawsze_opodatkowane.html]"Wypłacając dywidendę spółka nie zawsze pobierze zryczałtowany podatek"[/link]).
Warto tu przypomnieć, że pobrany przez spółkę wypłacającą dywidendę zryczałtowany 19-proc. podatek nie może już być odliczony od podatku od ogółu przychodów spółki otrzymującej dywidendę. Taką możliwość przewidywał art. 23 ustawy o CIT uchylony od 1 stycznia 2007 r. Na zasadach przewidzianych w tym przepisie mógł być odliczony jedynie podatek od dywidend wypłaconych do końca 2007 r.
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka z o.o. A otrzymała w 2009 r. dywidendę w wysokości 100 tys. zł od spółki z o.o. B, w której posiada od ponad dwóch lat udział w wysokości 11 proc. Dywidenda ta jest zwolniona z podatku. A otrzyma kwotę 100 tys. zł (bez pomniejszenia o zryczałtowany podatek) i nie doliczy jej do przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych.[/ramka]
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka z o.o. A otrzymała w 2009 r. dywidendę w wysokości 100 tys. zł od spółki z o.o. C, w której posiada 9-proc. udział. Dywidenda ta była opodatkowana zryczałtowanym podatkiem według stawki 19 proc. Podatek w kwocie 19 tys. zł pobrał płatnik (spółka C). A dostała kwotę netto 81 tys. zł. Również tej dywidendy nie zaliczy do swoich przychodów podatkowych (nie wpłynie ona na zwiększenie jej podstawy opodatkowania). Podatku pobranego przez C nie będzie mogła odliczyć.[/ramka]
[srodtytul]GDY ZAGRANICZNA SPÓŁKA PRZEKAŻE ZYSK DO POLSKI[/srodtytul]
[b]W odróżnieniu od dywidend ze spółek w Polsce, dywidendy z zagranicy są co do zasady zaliczane do przychodów podatkowych u spółek je otrzymujących. Mogą być jednak zwolnione z podatku w Polsce[/b]
Rozliczenie przez polską spółkę kapitałową (tj. spółkę mającą siedzibę lub zarząd w Polsce) dywidendy z zagranicy zależy od tego, z jakiego państwa ona pochodzi i jaki udział kapitałowy ma spółka polska w zagranicznej spółce wypłacającej dywidendę.
[srodtytul]Z EOG i Szwajcarii[/srodtytul]
Dywidendy pochodzące z Europejskiego Obszaru Gospodarczego (państw Unii Europejskiej oraz z Norwegii, Islandii i Liechtensteinu) mogą być zwolnione z podatku w Polsce. Ale tylko, gdy są spełnione łącznie następujące warunki (przewidziane w art. 20 ust. 3 ustawy o CIT):
1) wypłacającym dywidendę jest spółka podlegająca w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG (Norwegii, Islandii, Liechtensteinie) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2) uzyskującym dywidendę jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski,
3) polska spółka otrzymująca dywidendę posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę.
Zwolnienie z podatku stosuje się również do dywidend wypłacanych przez spółki podlegające w Szwajcarii podatkowi dochodowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, spółkom będącym podatnikiem podatku dochodowego w Polsce, przy czym bezpośredni udział procentowy w kapitale szwajcarskiej spółki nie może być mniejszy niż 25 proc.
Dodatkowo, aby polska spółka mogła skorzystać z tego zwolnienia, musi posiadać wymagany udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendę (10 proc. lub 25 proc. – w wypadku szwajcarskiej spółki) nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Przy czym ten dwuletni okres może upływać po dniu uzyskania dywidendy (tj. spółka może zadeklarować w momencie otrzymania dywidendy, że będzie trzymała posiadane udziały aż do momentu, gdy upłynie ów dwuletni okres; jeśli nie dotrzyma tego warunku, będzie zobligowana do korekty zeznania rocznego, za lata podatkowe, w których korzystała ze zwolnienia).
[srodtytul]Wyjątek dla Luksemburga[/srodtytul]
Warto tu też wspomnieć o wyjątku, jakim są dywidendy wypłacane przez spółki z Luksemburga. Są one zwolnione z CIT, nawet gdy udział polskiej spółki w spółce luksemburskiej jest niższy niż 10 proc. Jest to zwolnienie wynikające z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a nie z ustawy o CIT.
[link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=74197]Konwencja z 14 czerwca 1995 r. zawarta między Polską i Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (DzU z 1996 r. nr 110, poz. 527)[/link] przewiduje bowiem zwolnienie od podatku w Polsce dywidendy otrzymanej z Luksemburga niezależnie od tego, czy podatek został tam zapłacony, czy nie. Przychodu z tytułu tej dywidendy spółka nie łączy z innymi przychodami dla ustalenia dochodu podlegającego CIT w Polsce.
[srodtytul]CIT pomniejszony o podatek u źródła[/srodtytul]
Gdy dywidenda z innych państw UE, Norwegii, Islandii, Liechtensteinu oraz Szwajcarii nie korzysta ze zwolnienia, przychód z tego tytułu należy wykazać w zeznaniu rocznym. Łączy się z go z innymi przychodami podatkowymi osiąganymi na terytorium Polski.
Od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów można odliczyć kwotę równą podatkowi zapłaconemu od dywidendy w obcym państwie (pobranemu u źródła przy jej wypłacie). Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie. Ponieważ umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują opodatkowanie dywidendy wypłacanej z państwa źródła według stawki niższej niż stawka CIT w Polsce (19 proc.), możliwe jest pełne odliczenie podatku zapłaconego za granicą .
[ramka][b]Przykład[/b]
Spółka z o.o. A jest udziałowcem spółek mających siedzibę w Holandii: w spółce Y B.V. posiada 11 proc. udziałów, w spółce Z B.V. posiada 9 proc. udziałów.
W 2009 r. osiągnęła dochód brutto z działalności w Polsce wysokości 900 tys. zł. Ze spółki Y B.V. otrzymała dywidendę w równowartości 100 tys. zł. Dywidendy tej nie doliczy do swojej podstawy opodatkowania. Jest ona bowiem zwolniona od podatku w Polsce ze względu na udział kapitałowy nie mniejszy niż 10 proc. (posiadany nieprzerwanie od dwóch lat). Ze spółki Z B.V. również otrzymała dywidendę w równowartości brutto 100 tys. zł.
Na podstawie art. 10 ust. 2 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=171612]konwencji między Polską i Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (DzU z 2003 r. nr 216, poz. 2120)[/link] podatek od tej dywidendy wynosi 15 proc. kwoty dywidendy. Holenderska spółka pobrała więc u źródła podatek w wysokości równowartości 15 tys. zł.
A w zeznaniu rocznym doliczy do przychodów kwotę 100 tys. zł. Razem jej dochód wyniesie 900 tys. zł + 100 tys. zł = 1 mln zł. Podatek CIT obliczony na zasadach ogólnych (według stawki 19 proc.) wyniesie 190 tys. zł.
Jednocześnie A będzie mogła odliczyć od polskiego CIT podatek od dywidendy zapłacony w Holandii (15 tys. zł). W tym wypadku możliwe będzie odliczenie w pełnej wysokości, bowiem podatek przypadający na dochód uzyskany w Holandii w postaci tej dywidendy będzie wynosił 100 tys. zł x 19 proc. = 19 tys. zł, a zatem będzie wyższy od podatku pobranego od dywidendy w Holandii o 4 tys. zł (19 tys. zł – 15 tys. zł). CIT do zapłaty w Polsce wyniesie więc 190 tys. zł – 15 tys. zł = 175 tys. zł. [/ramka]
[srodtytul]Z innych państw[/srodtytul]
Polska spółka kapitałowa, która otrzyma dywidendę z państw spoza EOG i Szwajcarii, z którymi Polska ma obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania (np. USA, Rosji, Ukrainy), zalicza ją do przychodu opodatkowanego CIT i również może skorzystać z odliczenia podatku zapłaconego w państwie źródła (na opisanych wyżej zasadach).
Dodatkowo może jeszcze odliczyć kwotę zapłaconego podatku w części odpowiadającej swemu udziałowi w wypłaconym zysku spółki w tym państwie. Odliczenie to możliwe jest, gdy spółka mająca siedzibę lub zarząd w Polsce posiada w kapitale tej zagranicznej spółki bezpośrednio nie mniej niż 75 proc. udziałów (akcji), nieprzerwanie przez okres dwóch lat (także gdy zadeklaruje, że udziały w nie niższej wysokości będzie posiadała nieprzerwanie przez dwuletni okres).
W razie niedotrzymania tego warunku spółka, która skorzystała z odliczenia, jest obowiązana do korekty zeznania rocznego, za lata podatkowe, w których korzystała ze zwolnienia.
Łączna kwota odliczenia (podatku od dywidendy i podatku od zysku, z którego była wypłacana) nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu (czyli dywidendy).
[ramka][b]Przykład[/b]
W 2009 r. spółka z o.o. A osiągnęła z działalności w Polsce dochód brutto w wysokości 900 tys. zł. W trakcie 2009 r. otrzymała dywidendę od spółki w Rosji, w której posiada 80 proc. udziałów, wynoszącą brutto po przeliczeniu na walutę polską 100 tys. zł.
Wypłacono ją z zysku, od którego zapłacono w Rosji podatek w wysokości równowartości 30 tys. zł. Podatek pobrany u źródła od tej dywidendy wynosił 10 proc. zgodnie z umową między Polską a Federacją Rosyjską o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (DzU z 1993 r. nr 125, poz. 569). Po przeliczeniu na złote wynosił on 10 tys. zł.
W zeznaniu rocznym spółka w Polsce połączy dochód z tej dywidendy z dochodami (przychodami) osiągniętymi w Polsce
Od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odliczy kwotę równą podatkowi od dywidendy zapłaconemu w Rosji. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w Rosji.
Dochód spółki wyniósł 900 tys. zł + 100 tys. zł = 1 mln zł.
CIT od tego dochodu według stawki 19 proc. to 190 tys. zł.
Odliczenie podatku pobranego od dywidendy w Rosji:
190 tys. zł – 10 tys. zł = 180 tys. zł
Spółka z o.o. mogła odliczyć cały podatek pobrany w Rosji, bowiem CIT przypadający na dochód uzyskany z Rosji w postaci tej dywidendy wynosił 100 tys. zł x 19 proc. = 19 tys. zł, a zatem był wyższy od podatku pobranego od dywidendy w Rosji (10 tys. zł). Spółka nie może jednak odliczyć całego podatku zapłaconego w Rosji od zysku, z którego była wypłacana dywidenda.
Wynosił on równowartość 30 tys. zł. Może odliczyć ten podatek jedynie w wysokości równowartości 9 tys. zł. Gdyby odliczyła więcej, to łączna kwota odliczeń byłaby wyższa od podatku proporcjonalnie przypadającego na dochód z dywidendy uzyskany z Rosji, co nie byłoby zgodne z art. 20 ust. 6 ustawy o CIT.[/ramka]
[srodtytul]19-PROC. RYCZAŁT OD DYWIDEND Z KRAJU I Z ZAGRANICY[/srodtytul]
[b]Osoba fizyczna, która otrzyma dywidendę od krajowej lub zagranicznej spółki, zapłaci od niej 19-proc. zryczałtowany podatek. W pierwszym przypadku nie wykazuje gow zeznaniu rocznym, w drugim tak[/b]
Dywidend otrzymanych od krajowych osób prawnych nie łączy się z dochodami osoby fizycznej opodatkowanymi na zasadach ogólnych i nie wykazuje się w zeznaniu rocznym (art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 7 ustawy o PIT). Są one objęte zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 19 proc. (pobieranym przez spółkę przy wypłacie dywidendy), którego nie można w żaden sposób odliczyć.
Dywidendy z zagranicy też są objęte ryczałtem według stawki 19 proc., ale od tego podatku można odliczyć kwotę równą podatkowi u źródła zapłaconemu za granicą. Z tym że odliczenie to nie może przekroczyć kwoty polskiego PIT (obliczonego od dywidendy przy zastosowaniu zryczałtowanej stawki 19 proc.; art. 30a ust. 9 ustawy o PIT).
Z reguły dywidendy z państw, z którymi Polska zawarła umowy o unikaniu podwójnego, przewidują opodatkowanie u źródła dywidend wypłacanych osobom fizycznym według stawki 15 proc. Dotyczy to np. Belgii, Estonii, Francji, Niemiec, USA, Szwajcarii, Ukrainy. Stosowana jest także stawka 10 proc. Dotyczy to m.in. Czech, Rosji, Słowacji, Wielkiej Brytanii. Zatem w tych wypadkach możliwe będzie pełne odliczenie podatku zapłaconego za granicą, bowiem nie będzie on przekraczał PIT obliczonego według 19-proc. stawki.
Wyjątek od zasady, że odliczyć można tylko podatek faktycznie zapłacony za granicą, wprowadza [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=72463]umowa między Polską i Republiką Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (DzU z 1993 r. nr 117, poz. 523)[/link].
Zgodnie z nią odliczeniu podlega podatek wynikający z tej umowy według stawki 10 proc., nawet gdy nie został zapłacony w związku z obowiązującym tam zwolnieniem. Wynika to z wersji angielskiej umowy, która jest wiążąca.
Potwierdza to m.in. [b]interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 6 kwietnia 2009 r. (IPPB2/415-88/09-2/LK)[/b]: „Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10 proc. wartości dywidendy, które stanowiłyby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim”.
Kwoty obliczonego od dywidendy zryczałtowanego podatku oraz kwoty podatku zapłaconego za granicą należy wykazać w zeznaniu rocznym. Art. 30a ust. 11 ustawy o PIT wskazuje, że podatek ten można rozliczyć w zeznaniu dotyczącym dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych (PIT-36, poz. 197 i 199) albo dotyczącym: dochodów kapitałowych (PIT-38, poz. 39 i 40), dochodów opodatkowanych liniowo (PIT-36L, poz. 62 i 63), bądź z odpłatnego zbycia nieruchomości (PIT-39, poz. 32 i 33).
[ramka][b]Przykład[/b]
Jan Nowak uzyskał dywidendę od spółki z Holandii. Po przeliczeniu na złote wynosiła ona 100 tys. zł. Od tej kwoty został pobrany w Holandii podatek w równowartości 15 tys. zł. Zryczałtowany PIT według stawki 19 proc. wynosi 19 tys. zł. Od tego podatku należy odliczyć podatek pobrany w Holandii (15 000 zł). Po tym odliczeniu PIT od dywidendy wyniesie 4 tys. zł.
Ryczałt wedłg stawki 19 proc. i kwotę podatku zapłaconego w Holandii Jan Nowak wykaże w rocznym zeznaniu podatkowym.[/ramka]
Wyjątkiem od reguły opodatkowania zagranicznych dywidend zryczałtowanym PIT jest dywidenda otrzymana od spółki z Luksemburga. Na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej miedzy Polską i Luksemburgiem jest ona wolna od podatku w Polsce niezależnie od tego, czy podatek został od niej zapłacony w Luksemburgu.
Potwierdził to [b]minister finansów w interpretacji z 24 października 2006 r. (DD7-033-136/ML/06/ 5656)[/b].
Dochody z tytułu tej dywidendy należy jednak uwzględnić przy obliczaniu stopy procentowej mającej zastosowanie do dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych w Polsce (art. 27 ust. 8 ustawy o PIT). Oczywiście gdy dana osoba nie osiągnie w Polsce dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, to nie będzie musiała obliczać tej stopy procentowej. Nie miałaby jej bowiem do czego zastosować.