Jak spółka cywilna rozlicza firmowy budynek

Wyobraźmy sobie, że grunt jest współwłasnością kilku osób (w częściach ułamkowych). Niektóre z nich zakładają spółkę cywilną. Wnoszą do niej wkład, ale nie przekazują udziałów w gruncie. Za zgodą wszystkich współwłaścicieli spółka buduje na gruncie budynek, który wykorzystywany jest w działalności gospodarczej (ale tylko przez wspólników spółki). Ani między spółką i współwłaścicielami nieruchomości, ani między samymi współwłaścicielami nie dochodzi do żadnych płatności. Kto w tej sytuacji może amortyzować budynek? Czy u współwłaścicieli nieruchomości powstanie przychód?

Możliwe są tu dwa stanowiska. Zastanówmy się najpierw nad pierwszym, korzystniejszym dla podatników.

Art. 1 ustawy o PIT mówi, że jej przepisy stosujemy tylko do dochodów osób fizycznych. Przepisy te nie dotyczą zatem jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, w tym spółek cywilnych. Potwierdza to art. 8 ustawy. Przepis ten mówi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną określa się u każdego podatnika proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zyskach i łączy się z przychodami z innych źródeł opodatkowanymi według skali. Te same zasady dotyczą rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe, a także strat i ulg związanych z prowadzeniem działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Aby zatem ustalić prawa i obowiązki w PIT, przedstawioną sytuację trzeba omawiać tylko w odniesieniu do wspólników spółki oraz pozostałych współwłaścicieli nieruchomości.

W myśl art. 22a ustawy o PIT amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budynki, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wybudowany przez spółkę osobową budynek stał się częścią składową nieruchomości gruntowej, stanowiącej współwłasność wszystkich współwłaścicieli, a więc zarówno wspólników spółki, jak i pozostałych. Ci pierwsi są współwłaścicielami nieruchomości (w tym budynku), wykorzystują go na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Mają zatem prawo budynek amortyzować.

Pojawiają się jednak dwa pytania. Po pierwsze, czy po stronie spółki lub jej wspólników powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt. 8 ustawy o PIT? Po drugie, czy przychód z nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości powstanie po stronie współwłaścicieli nieruchomości (art. 16 ust. 1 ustawy o PIT)?

Przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów; tak samo dzielone są koszty z nią związane

Przychodu nie będzie na pewno po stronie spółki. Nie jest ona bowiem podatnikiem. Przychodu z nieodpłatnych świadczeń nie będzie też u wspólników. Każdy ze współwłaścicieli może bowiem posiadać nieruchomość i korzystać z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Co więcej, możliwe jest wydzielenie poszczególnych części rzeczy, np. fragmentu gruntu oraz wzniesionego na nim budynku, do wyłącznego korzystania przez poszczególnych wspólników, co nie zmienia stosunków własnościowych. Taki podział rzeczy wspólnej konkretyzuje sposób korzystania z niej i jest czynnością zwykłego zarządu.

Współwłaściciele nieruchomości wydzielili grunt na wyłączne korzystanie przez poszczególnych współwłaścicieli. Jedna z tak wydzielonych części przypadła wspólnikom spółki. Wszyscy współwłaściciele wyrazili też zgodę na wybudowanie budynku na potrzeby działalności gospodarczej, a wyłączne korzystanie z niego przyznali wspólnikom spółki osobowej.

O przychodzie nie można też mówić u żadnego ze współwłaścicieli. Przy prawie do gruntu nic się nie zmieniło w stosunku do sytuacji sprzed podziału. Każdy ze współwłaścicieli był i nadal jest właścicielem całości gruntu. Samo ustalenie sposobu korzystania z gruntu nie może być uznane za przychód, o ile brak płatności związanych z podziałem wynika z dokonania go w sposób niejako „naturalny”, tj. wielkość, położenie i przydatność wydzielonych fragmentów gruntów mniej więcej odpowiada udziałowi poszczególnych osób w prawie własności całej nieruchomości.

W innej sytuacji, a więc wtedy, gdyby współwłaściciele otrzymali do wyłącznego korzystania znacznie większy, lepiej położony lub z innych przyczyn znacznie bardziej przydatny fragment gruntu, można byłoby mówić o przychodzie w PIT.

Podobnie będzie z budynkiem. W tym wypadku również nie będzie jakiegokolwiek przysporzenia, które można uznać za przychód. Wszyscy współwłaściciele byli i nadal są współwłaścicielami budynku będącego częścią gruntu. W tym zakresie żaden współwłaściciel niczego nie zyskał i niczego nie stracił. Jeśli chodzi o samo prawo do korzystania z budynku tylko przez wspólników spółki, to trudno dopatrzyć się po ich stronie powstania przychodu (przysporzenia) w sytuacji, gdy inwestycja była sfinansowana w całości przez nich, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w formie spółki. O przychodzie można byłoby mówić, gdyby prawo do korzystania z budynku przypadło również współwłaścicielom innym niż wspólnicy spółki osobowej. Po ich stronie wystąpiłoby wówczas przysporzenie, bo nie ponosili żadnych nakładów związanych z budową.

Autor jest doradcą podatkowym, partnerem w Spółce Doradztwa Podatkowego „Krzysztof Modzelewski i Wspólnicy”

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Ze współwłasnością mamy zatem do czynienia, gdy prawo własności tej samej rzeczy służy więcej niż jednej osobie. Przy współwłasności w częściach ułamkowych podziałowi podlega nie sama rzecz, lecz jedynie prawo własności na rzeczy wspólnej. Przynależna każdemu ze współwłaścicieli część prawa dotyczy całej rzeczy i obejmuje ją w całości. Współwłasność cechuje się jednością przedmiotu, wielością podmiotów i niepodzielnością wspólnego prawa. Jedna niepodlegająca podziałowi rzecz ma zatem więcej niż jednego właściciela. Niepodzielność przysługującego każdemu z nich prawa własności wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej części rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy.

Każdy z nich jest też uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli. Możliwe jest wydzielenie poszczególnych części rzeczy do wyłącznego korzystania przez poszczególnych wspólników, co nie zmienia stosunków własnościowych. Współwłaściciele mogą dokonać takiego podziału w drodze umowy. Podział taki nie jest definitywny i może się zmienić.