Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 10 grudnia 2013 r. (I SA/Gd 1380/13).

Spółka z o.o. planuje swoje przekształcenie w spółkę komandytowo-akcyjną. Zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, zadając następujące pytanie: czy w wypadku braku wniesienia do spółki, w związku z jej przekształceniem, dodatkowych składników majątkowych przez wspólników, gdy nie dochodzi do zwiększenia majątku przekształconej spółki osobowej, przekształcenie spółki z o.o. w spółkę osobową nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Przedstawiając własne stanowisko ?w sprawie spółka podniosła, że przekształcenie nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty PCC. Wskazała na literalne brzmienie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC. Zdaniem spółki nie ulega wątpliwości, że na gruncie ustawy o PCC nie można uznać za tożsame pojęć „majątek", „kapitał zakładowy" czy też „wkład" . W efekcie, w związku z tym, że w chwili przekształcenia nie dojdzie do wniesienia dodatkowych składników majątkowych, majątek spółki przed i po przekształceniu będzie taki sam, tj. nie zmieni się ?w porównaniu do majątku spółki z o.o. w momencie przekształcenia.

W wydanej interpretacji organ uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Wskazał, że w opisanym wypadku opodatkowaniu podlega różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej ?(w tym spółki komandytowo-akcyjnej) a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Spółka zaskarżyła interpretację do WSA w Gdańsku. Sąd oddalił jednak jej skargę i przychylił się do stanowiska fiskusa, stwierdzając, że wykładnia systemowa wewnętrzna jest w prawie podatkowym dopuszczalna, a w przedmiotowej sprawie nie można ograniczać się wyłącznie do analizy treści art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC. Należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do określonych zmian umowy spółki (tu: przekształcenia), a zwłaszcza art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o PCC, określającego podstawę opodatkowania.

Komentarz eksperta

Paweł ?Komorowski doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o. ?(biuro w Warszawie)

Analizowane orzeczenie jest kolejnym potwierdzeniem negatywnej dla podatników praktyki w zakresie konieczności opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przekształcenia spółki kapitałowej ?w spółkę komandytowo-akcyjną. Wcześniej podobne stanowisko zaprezentował już między innymi WSA ?w Gliwicach w wyroku z 13 sierpnia 2013 r. (I SA/Gl 213/13), WSA w Warszawie ?w wyroku z 19 czerwca 2013 r. ( III SA/Wa 191/13) czy też NSA w wyroku ?z 22 listopada 2012 r. (II FSK 744/11).

Zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlega między innymi przekształcenie spółek, jeżeli jego wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Na podstawie tego przepisu podatnicy wywodzą, że jeżeli w związku ?z przekształceniem spółki kapitałowej ?w spółkę komandytowo-akcyjną nie są wnoszone żadne nowe wkłady (tj. powstała w wyniku przekształcenia spółka komandytowo-akcyjna nie otrzymuje dodatkowego majątku w porównaniu do majątku spółki kapitałowej) i jednocześnie kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej nie jest wyższy od kapitału zakładowego spółki kapitałowej przed przekształceniem, to operacja taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Organy podatkowe oraz sądy administracyjne nie podzielają jednak tej argumentacji. Twierdzą bowiem, że o ile ?w wypadku spółki kapitałowej podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest wyłącznie wysokość kapitału zakładowego, o tyle ?w wypadku spółki osobowej ?(w szczególności spółki komandytowo-akcyjnej) ustawodawca wiąże podstawę opodatkowania z wszelkimi wkładami do takiej spółki (tworzącymi zarówno kapitał zakładowy, jak i inne kapitały). Oznacza to, że jeżeli na moment przekształcenia ?w spółce kapitałowej obok kapitału zakładowego występują także inne kapitały (przykładowo kapitał zapasowy utworzony z zysków z lat ubiegłych) ?albo występuje zysk z roku bieżącego, ?to przekształcenie takiej spółki w spółkę osobową podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę obecną praktykę organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przy rozważaniu przekształcenia spółki kapitałowej ?w spółkę osobową należy wziąć pod uwagę dodatkowy koszt w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych. ?Z drugiej jednak strony możliwe wydaje się ograniczenie jego wysokości. ?W tym celu niezbędne jest jednak podjęcie odpowiednich kroków już na etapie planowania przekształcenia.