Chodzi o zasady:

·         współmierności kosztów i przychodów,

·         ostrożności,

·         rzetelności sprawozdania finansowego oraz

·         memoriału.

Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów są to koszty jeszcze nieponiesione, które ujęto w kosztach bieżącego okresu sprawozdawczego. Zobowiązania w stosunku do nich powstaną w przyszłych okresach sprawozdawczych. Szczególne zasady tworzenia i rozliczenia biernych rozliczeń międzyokresowych, ujęto w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 6 ,,Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe.”

Szczególna forma rezerw

Bierne rozliczenia międzyokresowe stanowią szczególną formę rezerw. Rezerwy, które dotyczą podstawowej działalności operacyjnej przedsiębiorstwa tworzone są jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Natomiast rezerwy, które dotyczą pozostałej działalności  operacyjnej jednostki, jej działalności finansowej lub skutków zdarzeń nadzwyczajnych są tworzone jako standardowe rezerwy. Przykładem rezerw w postaci biernych rozliczeń międzyokresowych są np. niewykorzystane urlopy pracowników, naprawy gwarancyjne lub prace poprawkowe, nagrody jubileuszowe dla pracowników, świadczenia emerytalne. Rezerwa istnieje do czasu dopóki niepewność w stosunku do jej wartości lub terminu powstania zobowiązania, ustąpi lub ustanie ryzyko, na które daną rezerwę zawiązano. Rezerwa może być wykorzystana jedynie na cel, na który była pierwotnie zakładana. Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów powinny zostać ustalone w wiarygodnie oszacowanej wartości, wynikać z racjonalnych przesłanek. Przy ocenie zasadności tworzenia rezerw powinno kierować się zasadą istotności.

Biernych rozliczeń międzyokresowych nie zalicza się do kosztów podatkowych. Tworzy się je do  celów bilansowych. Zasada ta, określona jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych (art.16 ust. 1 pkt 27), nie uważa się za koszty uzyskania przychodu:  „rezerw, odpisów na straty kredytowe oraz odpisów aktualizujących, innych niż wymienione w pkt 26–26c, jeżeli obowiązek ich tworzenia w ciężar kosztów nie wynika z innych ustaw; nie są jednak kosztem uzyskania przychodów rezerwy i odpisy na straty kredytowe oraz odpisy aktualizujące utworzone zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości albo MSR, inne niż określone w niniejszej ustawie jako taki koszt.”

Ujęcie w kosztach podatkowych następuje dopiero przy faktycznym poniesieniu danego wydatku.

Rozwiązanie rezerwy

Wykorzystanie rezerwy następuje w związku z powstaniem zobowiązania, na które była utworzona. Rezerwa może być wykorzystana wyłącznie zgodnie z celem, na który została utworzona. Zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 6 ,, Zmiana rezerwy/biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów w zobowiązanie, wobec przekształcenia się przewidywanego ryzyka wykonania przez jednostkę świadczeń, wynikających z ciążących na niej obowiązków w pewność, powoduje zmniejszenie rezerwy bądź biernego rozliczenia międzyokresowego kosztów i zwiększenie zobowiązań.” Oznacza to, że wykorzystanie rezerwy następuje z związku z powstaniem zobowiązania, na które była utworzona. Rozerwę rozwiązuję się w sytuacji gdy ustanie lub zmniejszy się ryzyko uzasadniające jej utworzenie. Technicznie polega to na zmniejszeniu stanu rozliczeń międzyokresowych oraz zmniejszeniu kosztów w okresie sprawozdawczym, w którym stwierdzono, że zobowiązanie jest mniejsze lub nie powstało. Bierne rozliczenia międzyokresowe zmniejszają koszty okresu sprawozdawczego, w którym stwierdzono, że zobowiązania te nie powstały. Nie rzadziej niż na ostatni dzień roku obrotowego rezerwy podlegają inwentaryzacji drogą porównania danych z ksiąg rachunkowych z odpowiednimi dokumentami. Następuje wtedy weryfikacja realnej wartości tych składników.

Zgodnie ze wspomnianym krajowym standardem rachunkowości: „Rozwiązanie części lub całości niewykorzystanej rezerwy w przypadku zmniejszenia lub ustania ryzyka uzasadniającego jej tworzenie, na dzień na który okazała się zbędna, polega na zmniejszeniu stanu rezerwy oraz zwiększeniu:

a) pozostałych przychodów operacyjnych – jeżeli rezerwa dotyczy pośrednio działalności operacyjnej,

b) przychodów finansowych – jeżeli rezerwa dotyczy operacji finansowych,

 c) zysków nadzwyczajnych – jeżeli rezerwa dotyczy zdarzeń związanych z innym ryzykiem niż ogólne ryzyko prowadzenia działalności operacyjnej, (art. 35d ust. 4 ustawy).”