Tak orzekł NSA w wyroku z 27 lutego 2013 r. (II FSK 1385/11).
Spółka kapitałowa realizowała program konsolidacji grupy kapitałowej, który jest kontynuacją jej strategii gospodarczej. W wyniku łączenia przez przejęcie miała powstać struktura składająca się z pięciu spółek, w której spółka holdingowa miała być akcjonariuszem m.in. czterech spółek.
W rezultacie spółka przejmująca miała zostać następcą prawnym spółek przejmowanych, zarówno na gruncie przepisów kodeksu spółek handlowych, jak i ordynacji podatkowej (dalej: o.p.). Mając takie plany restrukturyzacyjne spółka wystąpiła z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, zadając następujące pytanie: czy prawa wynikające z interpretacji indywidualnych, wydanych dla spółek przejmowanych po 1 lipca 2007 r., przejdą po połączeniu na spółkę, jako ich następcę prawnego?
Zdaniem spółki, zgodnie z przepisami o.p., z dniem połączenia, spółka jako podmiot przejmujący wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych. Prawem, które na zasadach sukcesji podatkowej będzie przejmowane, jest uprawnienie wynikające z art. 14k o.p., tj. gwarancja, że zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, uchyleniem lub nieuwzględnieniem w sprawie podatkowej nie może szkodzić wnioskodawcy.
Organ podatkowy w wydanej interpretacji nie podzielił tego poglądu. W jego ocenie przepisy o.p. wskazują, że w niniejszej sprawie przedmiotem sukcesji mogą być tylko te prawa i obowiązki, które istniały przed połączeniem obu podmiotów.
Uznał on, że brak jest podstaw do stwierdzenia, że samo wydanie interpretacji na rzecz poprzednika daje możliwość zastosowania się do niej przez jego następcę i skutkuje objęciem go ochroną. Wobec takie go rozstrzygnięcia spółka wniosła skargę do WSA, która wyrokiem z 4 marca 2011 r. (I SA/Lu 875/10) została oddalona. Spółka, podtrzymując prawidłowość swoich twierdzeń, wywiodła skargę kasacyjną.
NSA, podzielił jednak stanowisko wyrażone przez sąd I instancji oraz przez organ podatkowy i oddalił skargę.
—Andrzej Wapowski współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Jakub Podleśny menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Rzeszowie)
Komentuje Jakub Podleśny, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Rzeszowie)
Przedmiotem sporu pomiędzy wnioskodawcą a organem wydającym interpretację była kwestia zakresu przedmiotowego sukcesji podatkowej z tytułu interpretacji indywidualnych w przypadku połączenia przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h.).
Ta materia stała się przedmiotem kontrowersji po 1 lipca 2007 r., kiedy to w wyniku zmiany art. 14d o.p. brak jest odrębnej regulacji sukcesji uprawnień wynikających z interpretacji indywidualnych, w przypadku łączenia się podmiotów.
W związku z tym zastosowanie znajdują ogólne przepisy art. 93 o.p., które regulują zasadę sukcesji uniwersalnej w przypadku osób prawnych powstałych w wyniku łączenia się. W myśl tej zasady, tak powstały podmiot wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach podatkowych prawa i obowiązki swoich poprzedników.
W sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia skarżąca spółka stanęła na stanowisku, że w jej przypadku, na podstawie art. 93 o.p., przedmiotem sukcesji jest wynikająca z art. 14k–14m o.p. gwarancja ochrony wnioskodawcy przed negatywnymi skutkami zastosowania się do interpretacji. Ze stanowiskiem tym nie zgodził się ani organ podatkowy, ani sądy obu instancji.
Głównym argumentem przeciw sukcesji jest twierdzenie, że określone skutki prawne (tzw. zasada nieszkodzenia) powstają po stronie wnioskodawcy dopiero z chwilą zastosowania się przez niego do treści interpretacji, a nie wywołuje ich sam fakt jej wydania.
Podejście sądu wydaje się jednak sugerować (choć nie jest to jednoznaczne), że zastosowanie się przez poprzednika prawnego do interpretacji, kreujące prawo stanowiące przedmiot sukcesji, nie daje ochrony następcy prawnemu w zakresie kontynuacji polityki podatkowej, w szczególności przyjęcia identycznych konsekwencji podatkowych w tożsamym zdarzeniu przeszłym (czynności stałe, o charakterze powtarzającym się).
Wydaje się, że stanowisko takie, pomimo uznania sukcesji ochronnej funkcji interpretacji w efekcie wcześniejszego zastosowania się do niej, wzbudza uzasadnione wątpliwości. Z chwilą doręczenia interpretacja wyposaża jej adresata w uprawnienie, by w razie zastosowania się do niej domagać się ochrony na zasadach określonych w art. 14k–14m o.p. I to właśnie prawo powinno stanowić przedmiot sukcesji. Następca prawny wchodzi bowiem w „sytuację prawną poprzednika", a tym samym, także w fakt bycia adresatem określonej interpretacji podatkowej.
Niemniej jednak, z uwagi na obserwowaną niekorzystną dla podatników linię interpretacyjną i częściowo orzeczniczą, przy połączeniach (lub przekształceniach), należy zwrócić szczególną uwagę na kwestię ochrony następcy prawnego, wywodzącej się z interpretacji wydanych jego poprzednikom.
