Gdy pożycza podatnik VAT, nie ma PCC

Przez umowę pożyczki – zgodnie z definicją zawartą w kodeksie cywilnym – dający zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy.

Niekiedy zdarza się, że pomiędzy pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy, lecz zamiast tego pożyczkodawca zobowiązuje się do regulowania określonych zobowiązań pieniężnych pożyczkobiorcy, w jego imieniu i na jego rzecz, ale z własnych zasobów finansowych. Taką umowę również należy zakwalifikować jako pożyczkę, oczywiście jeśli przewiduje zwrot wyłożonych za pożyczkobiorcę środków.

Przedmiotem pożyczki nie muszą być pieniądze. Mogą nim być również rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. W takim wypadku pożyczkobiorca zobowiązany jest zwrócić pożyczkodawcy tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. W stosunkach między przedsiębiorcami można zatem mówić o pożyczkach towarów, np. określonej ilości napojów, płodów rolnych oraz innych towarów nieoznaczonych co do tożsamości.

Pożyczka co do zasady podlega PCC. Gdy pożyczkodawcą jest udziałowiec pożyczkobiorcy, udzielenie pożyczki traktowane jest jako zmiana umowy spółki i opodatkowane 0,5-proc. stawką PCC. W odwrotnej sytuacji, czyli gdy pożyczkobiorca jest udziałowcem pożyczkodawcy, mamy do czynienia z regularną pożyczką, opodatkowaną 2-proc. stawką PCC.

PCC nie podlegają jednak czynności cywilnoprawne, jeśli przynajmniej jedna ze stron jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest zwolniona z tego podatku. Preferencja ta nie dotyczy jednak umowy spółki oraz zmiany umowy spółki. [b]Ponieważ pożyczka udzielana spółce kapitałowej przez wspólnika na gruncie PCC zrównana jest ze zmianą umowy spółki, omawiane wyłączenie z opodatkowania nie może znaleźć zastosowania. Oznacza to, że taka pożyczka podlegać będzie PCC według stawki 0,5 proc.

Odwrotnie, czyli gdy pożyczkobiorca jest udziałowcem pożyczkodawcy, możliwe jest wyłączenie takiej pożyczki z opodatkowania PCC. Udzielenie pożyczki zalicza się do usług pośrednictwa finansowego, których świadczenie podlega zwolnieniu od VAT. Jeśli więc pożyczkodawca jest podatnikiem VAT, udzielana przez niego pożyczka będzie podlegać zwolnieniu z VAT, a w konsekwencji nie będzie opodatkowana PCC.[/b]

Organy podatkowe niekiedy zajmują jednak inne stanowisko. Ze zwolnienia VAT korzystają – ich zdaniem – tylko pożyczki udzielane przez osoby profesjonalnie zajmujące się usługami pośrednictwa finansowego. Natomiast podatnicy innych profesji, jeśli udzielają pożyczek incydentalnie, to – zdaniem części organów podatkowych – w zakresie udzielania pożyczki nie występują jako podatnicy VAT. Nie korzystają więc ze zwolnienia z VAT.

Zdaniem organów podatkowych pożyczka udzielana przez osobę, która nie zajmuje się profesjonalnie pośrednictwem finansowym, nie podlega w ogóle VAT, bo nie jest udzielana przez podatnika tego podatku. Konsekwencją jest uznanie, że pożyczki udzielane okazjonalnie przez osoby nieświadczące, co do zasady, usług pośrednictwa finansowego podlegają PCC. Takie stanowisko zajęła np. [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 12 grudnia 2005 r. (PB4-005-SIP-M-28/05)[/b].

Trudno jednak z tym się zgodzić. Stanowisko to nie ma żadnych podstaw prawnych. Więcej, pozostaje w sprzeczności z przepisami, które wyraźnie wskazują, że podatnikiem VAT jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na jej cel lub rezultat. Podatnik podlega VAT w zakresie wszystkich czynności wykonywanych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Żaden przepis nie wskazuje na możliwość wyłączenia niektórych spośród nich spod działania ustawy o VAT. Nie sposób więc oprzeć się wrażeniu, że organy podatkowe chcą na siłę opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy pożyczki zawierane między podatnikami VAT.

Zdarza się jednak, że organy podatkowe wydają korzystne dla podatników rozstrzygnięcia (np. [b]Trzeci Urząd Skarbowy w Lublinie w interpretacji z 10 maja 2005 r., P-4/436/5/05)[/b].

Udzielenie pożyczki jest w przepisach o VAT traktowane jako usługa pośrednictwa finansowego podlegająca zwolnieniu z tego podatku. Jednak wykonanie usługi zwolnionej z VAT skutkuje pytaniem o prawo do odliczenia podatku naliczonego według tzw. struktury sprzedaży. Ujmując rzecz w pewnym uproszczeniu, jeśli podatnik wykonuje zarówno czynności opodatkowane VAT, jak i zwolnione z VAT (np. udziela pożyczki), to odliczenie podatku naliczonego przysługuje mu tylko w tym zakresie, jaki dotyczy wykonywanych przez niego czynności opodatkowanych. VAT naliczony związany z udzieleniem pożyczki nie może być odliczony.

Jeśli podatnik nie może dokładnie określić, która część podatku naliczonego związana jest ze sprzedażą zwolnioną z VAT (w związku z którą VAT nie podlega odliczeniu), a która ze sprzedażą opodatkowaną (od której VAT jest odliczany), odlicza VAT na podstawie proporcji sprzedaży. Proporcję ustala jako udział rocznego obrotu z czynności opodatkowanych w całkowitym obrocie, tj. obrocie z czynności opodatkowanych VAT i z niego zwolnionych.

Do obliczania proporcji sprzedaży nie wlicza się obrotu z usług pośrednictwa finansowego w zakresie, w jakim są one wykonywane sporadycznie. Sporadyczne udzielenie pożyczki nie będzie zatem miało wpływu na strukturę sprzedaży i wysokość VAT naliczonego, podlegającego odliczeniu.

[ramka][b]Rozliczenie VAT przy pożyczkach[/b]

[b]VAT naliczony[/b] bezpośrednio [b]związany z udzieleniem pożyczki[/b] (np. związany z zamówioną opinią prawną dotyczącą pożyczki) nie podlega odliczeniu.

[b]Pożyczki udzielane sporadycznie nie mają wpływu na strukturę sprzedaży[/b], co oznacza, że obrotu osiągniętego z tych pożyczek nie uwzględnia się w tej strukturze. W rezultacie nie powoduje to obniżenia VAT naliczonego, który podatnik może odliczyć.

[b]Pożyczki udzielane[/b] często, [b]regularnie, muszą być uwzględniane w strukturze sprzedaży[/b], co powoduje obniżenie VAT naliczonego, który podatnik może odliczyć. W tym wypadku pojawia się jednak problem z określeniem wysokości obrotu. Czy jest nim zwracana przez pożyczkobiorcę kwota wraz z odsetkami, czy tylko wynagrodzenie za usługę (czyli odsetki). Źródłem wątpliwości jest definicja obrotu. Jest nim kwota należna ze sprzedaży, która obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy, co mogłoby sugerować, że w obrocie mieści się zarówno kwota odsetek, jak i kwota pożyczki, bo w dniu spłaty ona również jest należna od pożyczkobiorcy. Naszym zdaniem obrotem jest wyłącznie kwota odsetek. Sprzedażą bowiem jest usługa udzielenia pożyczki, nie zaś sam jej przedmiot (np. pieniądze), a wynagrodzeniem należnym od pożyczkobiorcy z tego tytułu są odsetki.