Podatek od nieruchomości w księgach rachunkowych

Część jednostek gospodarczych w prowadzonej działalności wykorzystuje różnego rodzaju nieruchomości. Warto przypomnieć, że w takiej sytuacji oprócz typowych obciążeń podatkowych, takich jak podatki dochodowe czy podatek od towarów i usług, dany podmiot powinien rozliczać również podatek od nieruchomości, który należy do kategorii tak zwanych podatków lokalnych.

Podatki lokalne to obciążenia publiczno-prawne wobec jednostek samorządu terytorialnego, które mają prawo do określonych podatków na rzecz lokalnego budżetu oraz do kształtowania ich wymiaru – przede wszystkim poprzez możliwość ustalania konkretnych stawek podatkowych (w granicach dopuszczalnych stawek ustawowych) oraz wprowadzania ulg i zwolnień. Kwestie związane z podatkiem od nieruchomości reguluje ustawa z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 1785 ze zm., dalej: u.p.o.l.). Warto, aby służby finansowo-księgowe jednostek, które w toku swojej działalności gospodarczej korzystają z różnych nieruchomości, zapoznały się szczegółowo z treścią tego aktu prawnego.

Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają co do zasady nieruchomości lub obiekty budowlane takie jak:

- grunty;

- budynki lub ich części;

- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Słowniczek zawarty w art. 1a u.p.o.l. precyzuje, co należy rozumieć pod poszczególnymi kategoriami i powołuje się dodatkowo na przepisy innych aktów prawnych, między innymi prawa budowlanego oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej >>patrz tabela nr 1 i 2.

Wyjątki od ogólnej zasady

Ustawa o podatkach lokalnych określa jednak pewne wyjątki ogólnej zasady opodatkowania, dotyczące między innymi użytków rolnych lub lasów, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają również:

- pod warunkiem wzajemności – nieruchomości będące własnością państw obcych lub organizacji międzynarodowych albo przekazane im w użytkowanie wieczyste, przeznaczone na siedziby przedstawicielstw dyplomatycznych, urzędów konsularnych i innych misji korzystających z przywilejów i immunitetów na mocy ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych;

- grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi, z wyjątkiem gruntów pod wodami jezior lub zbiorników sztucznych;

- grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi;

- nieruchomości lub ich części zajęte na potrzeby organów jednostek samorządu terytorialnego, w tym urzędów gmin, starostw powiatowych, urzędów związków metropolitalnych i urzędów marszałkowskich;

- grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle – z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.

Kto zapłaci...

Podatnikami podatku od nieruchomości są co do zasady osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, użytkownikami wieczystymi gruntów. Podstawę opodatkowania stanowi (poza pewnymi określonymi w u.p.o.l. wyjątkami):

- powierzchnia gruntów oraz powierzchnia użytkowa budynków lub ich części;

- dla budowli lub ich części wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych – ich wartość z 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

... i ile

Stawkę podatku od nieruchomości określa z kolei rada gminy w drodze uchwały, z tym że stawki podatku w skali roku nie mogą przekroczyć limitów określonych w u.p.o.l. Rada gminy może jednak różnicować wysokość stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystywania gruntu, stan techniczny czy wiek danej nieruchomości. Obowiązek podatkowy powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku, a wygasa z upływem miesiąca, w którym ustały okoliczności uzasadniające ten obowiązek. Jeżeli obowiązek podatkowy powstał lub wygasł w ciągu roku, podatek za ten rok ustala się proporcjonalnie do liczby miesięcy, w których istniał obowiązek. Wymagania wobec wynikające z ustawy o podatkach lokalnych podatników różnią się w zależności od formy prawnej podatnika >>patrz tabela 3.

Jak księgować

Podatek od nieruchomości należy ująć w ciężar kosztów działalności operacyjnej, kierując się przy tym zasadą memoriału, która została opisana w art. 6 ust. 1 ustawy o rachunkowości (dalej: uor). Według tej zasady w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty. Ustawa o rachunkowości określa nakłady dotyczące okresu dłuższego niż miesiąc jako rozliczenia międzyokresowe czynne i definiuje je w art. 39 ust. 1. Zgodnie z tym przepisem, jednostki dokonują czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, jeżeli dotyczą one przyszłych okresów sprawozdawczych. Z kolei okres sprawozdawczy zdefiniowany jest w art. 3 ust. 1 pkt 8 uor jako okres, za który sporządza się sprawozdanie finansowe w trybie przewidzianym ustawą lub inne sprawozdania sporządzone na podstawie ksiąg rachunkowych. Okres sprawozdawczy będzie pokrywał się z rokiem obrotowym, jeśli dana jednostka gospodarcza nie sporządza śródrocznych sprawozdań finansowych (np. kwartalnych albo półrocznych). Okres sprawozdawczy został doprecyzowany w art. 3 ust. 1 pkt 9 uor jako rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych (stosowany również do celów podatkowych). Rok obrotowy określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę.

Kiedy w całości, kiedy przez odpisy

Ujęcie kosztów opłaconych z góry w całości w momencie ich poniesienia obniżyłoby wynik finansowy tego okresu oraz w pośredni sposób zniekształciło go w okresach kolejnych, ponieważ zgodnie z art. 4 ust. 1 uor sprawozdanie finansowe powinno rzetelnie i jasno przedstawiać sytuację majątkowo-finansową jednostki oraz jej wynik finansowy. Warto jednak przypomnieć, że jednostki gospodarcze decydując o ujęciu operacji gospodarczych w księgach rachunkowych powinny kierować się również zasadą istotności, która opisana została w art. 8 ust. 1 uor. Na podstawie tego przepisu jednostka gospodarcza, określając stosowane w niej zasady (politykę) rachunkowości, powinna zapewnić wyodrębnienie w rachunkowości wszystkich zdarzeń istotnych do oceny sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki (z zachowaniem zasady ostrożności). W praktyce oznacza to, że dana jednostka gospodarcza może podjąć decyzję o nierozliczaniu w czasie podatku od nieruchomości jako kosztu dotyczącego przyszłych okresów sprawozdawczych – jeśli uzna jego kwotę za nieistotną i pod warunkiem, że działanie to nie zaburza nadrzędnej koncepcji w rachunkowości, czyli zasady prawdziwego i rzetelnego obrazu (true and fair view) z przytoczonego już powyżej art. 4 ust. 1 uor.

Podatek od nieruchomości księgowany jest na koncie zespołu 4 „Podatki i opłaty". Pozostałe konta, na których mogą być ujmowane operacje z tym podatkiem to:

- „Rozrachunki publicznoprawne";

- „Rachunek bieżący";

- „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Przykład

W styczniu 2018 r. ABC sp. z o.o. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, którego roczna kwota wynosi 12 000 zł. Ratę podatku za styczeń 2018 r. w wysokości 1000 zł (12 000 / 12 m-cy = 1000) opłacono przelewem na rachunek właściwego organu podatkowego. Ustalony na podstawie polityki rachunkowości obowiązującej w ABC sp. z o.o. próg istotności dla miesięcznego odpisu z tytułu rozliczeń międzyokresowych czynnych kosztów wynosi 200 zł. Ujęcie podatku od nieruchomości w księgach ABC sp. z o.o. mogło wyglądać następująco:

1. Ujęcie deklaracji podatku od nieruchomości:

Wn „Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów" 12 000 zł

Ma „Rozrachunki publicznoprawne" 12 000 zł

2. Płatność pierwszej raty za pośrednictwem rachunku bankowego:

Wn „Rozrachunki publicznoprawne" 1000 zł

Ma „Rachunek bieżący" 1000 zł

3. Rozliczenie raty za styczeń 2018 r:

Wn „Podatki i opłaty" 1000 zł