Sprawa dotyczyła zabezpieczenia dokonanego przez fiskusa na majątku podatnika. A zaczęła się gdy w grudniu 2018 r. jeszcze przed terminem płatności określił podatniczce przybliżoną kwotę zobowiązań podatkowych w VAT i jednocześnie dokonał zabezpieczenia na jej majątku.

Fiskus wyjaśnił, że kobieta prowadziła działalność w zakresie produkcji wyrobów stolarskich i ciesielskich dla budownictwa. Przeprowadzona kontrola wykazała, że wystawiła na rzecz swoich kontrahentów łącznie 10 faktur, które nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń. W konsekwencji zobowiązana była do zapłaty wykazanego w nich podatku. Ponadto ustalono, że podatniczka w latach 2015–2016 nie ujęła w ewidencji sprzedaży 28 faktur potwierdzających wykonanie przez nią usług, fiskus wykrył też inne błędy. W efekcie uznano, że podatniczka w rozliczeniu za okres objęty kontrolą zaniżyła kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu VAT.

Jednocześnie urzędnicy uznali, że w jej przypadku ziściły się przesłanki z art. 33 ordynacji podatkowej tj. zachodzi uzasadniona obawa nie wykonania zobowiązań, bez czego ewentualna egzekucja mogłaby stać się całkowicie lub częściowo bezskuteczna. Jako przyczyny uzasadniające niewykonanie zobowiązań podatkowych organ podał: zaprzestanie wykonywania działalności gospodarczej oraz niskie przychody podatniczki.

Czytaj także:

Obawa niespłacenia podatków musi być uzasadniona

Kobieta uważała, że ustanowienie zabezpieczenia było bezpodstawne. Zarzuciła, że fiskus nie doręczył jej protokołu i bezpodstawnie uznał, że w sprawie zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu podniosła też, że jest osobą starszą i schorowaną, nie posiada majątku, który mogłaby zbywać. Dysponuje jedynie przedmiotami służącymi do codziennego użytkowania w ramach skromnego życia. Jej jedynym dochodem jest emerytura, która zapewnia jedynie minimalne warunki egzystencji.

Poznański WSA uwzględnił jej skargę. Sąd przypomniał, że zgodnie z art. 33 § 1 ordynacją podatkową zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa ich niewykonania. W szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję.

W orzecznictwie zwraca się uwagę, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. Jego celem jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane.

WSA podkreślił, że celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia. Decyzje zabezpieczające mają charakter tymczasowy i akcesoryjny. Nie mogą one uzyskać charakteru samoistnego, ponieważ same w sobie nie kształtują obowiązków adresata jako podatnika i powiązane są z toczącym się postępowaniem, prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej. Ich byt prawny musi kończyć się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej, która wywołuje trwałe skutki, rozstrzygając kwestie faktyczne i prawne, rozpatrywane wcześniej przy wydaniu wygasłej decyzji zabezpieczającej.

Sad zauważył, że podstawową przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy przez to rozumieć. Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać. W ocenie sądu katalog okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania jest zatem otwarty.

Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to jednak nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Uznanie to obejmuje ocenę (w rozsądnym zakresie) istnienia ustawowych przesłanek oraz, przede wszystkim, skorzystanie bądź nieskorzystanie z zabezpieczenia w razie ich stwierdzenia.

Sąd podkreślił, że organy podatkowe mogą sięgać po wszelkie dowody i ustalenia faktyczne, uzasadniające zaistnienie „uzasadnionej obawy" niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazówką istnienia „obawy" może być sytuacja finansowa i majątkowa podatnika.

Zdaniem WSA w spornej sprawie okoliczności nie dowodzą istnienia „uzasadnionej obawy". Przede wszystkim skarżąca zaprzestała prowadzenia działalności gospodarczej ponad 1,5 roku przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji i blisko 2 lata przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy. W związku z tym nie ma zagrożenia, że powstaną nowe niezapłacone zobowiązania podatkowe. Jednocześnie nie wynika, aby skarżąca zbywała majątek prywatny, czy też należący do prowadzonej przez nią wcześniej firmy celem uniemożliwienia lub utrudnienia przeprowadzenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie sądu, skoro organy w toku postępowania ustaliły, że źródłem zaległości podatkowych była prowadzona działalność gospodarcza, która od prawie 2,5 roku jest już „zamknięta", skarżąca nie zbywa majątku, którego wartość jest niewielka, jest osobą starszą i schorowaną, a jedynym źródłem jej dochodów jest aktualnie tylko świadczenie emerytalno-rentowe to w takich okolicznościach nie ma podstaw do uznania, że w sprawie ziściły się przesłanki do zastosowania zabezpieczenia.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 grudnia 2019 r.

Sygnatura akt: I SA/Po 491/19

komentarz eksperta

Mirosław Siwiński, radca prawny, doradca podatkowy, partner w dvicero Nexia

Wyrok WSA w Poznaniu jest oczywiście słuszny i co nie dziwi – biorąc pod uwagę powołane w nim wyroki – jest wyrazem jednolitej linii orzeczniczej, ukształtowanej już jakiś czas temu. Podstawową tezę w tym zakresie sprowadzić można do tego, że okoliczności stanowiące podstawę do ustalenia zabezpieczanego, przybliżonego zobowiązania podatkowego, nie mogą jednocześnie stanowić same w sobie podstawy do zabezpieczenia. Teza ta, sformułowana kilka lat temu przez sądy, nie wynika bezpośrednio z art. 33 ordynacji podatkowej, ale słusznie została z niego wywiedziona. Jak wskazał sąd także w tej sprawie, organ zabezpieczający musi wykazać swoją uzasadnioną obawę nie wykonania tego zobowiązania poprzez porównanie jego wysokości – po to się ją określa w przybliżonej wysokości wraz z odsetkami – do aktualnych możliwości płatniczych, a nie tylko majątku, zobowiązanego. Jak wynika z okoliczności opisanych w wyroku w tej sprawie w tej sprawie nie nastręczyłoby to organowi nadmiernych trudności.

Sąd również zwrócił uwagę na ciekawy aspekt, jak kwestia możliwości zabezpieczenia określonej zaległości na znikomym majątku skarżącej. Wydaje się, że sądowi chodziło w tym zakresie o to, czy w ogóle jest sens wydawania decyzji o zabezpieczeniu. Być może służyła ona tylko zawieszeniu biegu terminu przedawnienia.