Przepisy nowelizujące od 1 lipca 2021 r. ustawę o VAT wprowadziły wiele nowych rozwiązań, które dotyczą rozliczeń podatku w handlu transgranicznym, realizowanym pomiędzy podatnikiem (przedsiębiorcą) a konsumentem. Ich celem jest walka z brakiem opodatkowania transakcji, w szczególności jeżeli są one realizowane z terytoriów krajów trzecich.

Czytaj także: VAT: zmiany w e-commerce obowiązujące od 1 lipca 2021 roku

Do końca czerwca 2021 r. ustawa o VAT zwalniała z podatku od towarów i usług import towarów umieszczonych w przesyłkach wysyłanych z terytorium państwa trzeciego bezpośrednio do odbiorcy w Polsce, pod warunkiem że łączna wartość towarów w przesyłce nie przekraczała równowartości 22 euro. Jednocześnie, zgodnie z dotychczasowym art. 51 ust. 3 ustawy o VAT, zwolnienie to nie miało zastosowania w stosunku do towarów importowanych w drodze zamówienia wysyłkowego. W konsekwencji, Ministerstwo Finansów prezentowało pogląd, zgodnie z którym towar zakupiony przez Internet i wysłany z państwa trzeciego podlegał opodatkowaniu VAT bez względu na jego wartość (np. odpowiedź z 23 kwietnia 2018 r. na interpelację poselską nr 21003). W praktyce jednak część transakcji tego typu pozostawała nieopodatkowana, co przekładało się na popularność zakupów od dostawców spoza Unii, w szczególności z Chin.

Nowelizacja przepisów ustawy o VAT ma na celu uszczelnienie schematów opodatkowania tego obszaru transakcji internetowych. Od 1 lipca 2021 r. limit 22 euro został zniesiony. Pozostał natomiast limit 150 euro przewidziany w przepisach prawa celnego. Pakiet e-commerce wprowadził przy tym pojęcie sprzedaży towarów importowanych na odległość (SOTI), czyli – w uproszczeniu – sprzedaży realizowanej pomiędzy przedsiębiorcą a konsumentem, skutkującej wysyłką towaru z kraju trzeciego do kraju UE. Jest to więc schemat zbliżony do sprzedaży wewnąrzwspólnotowej (WSTO), z istotną jednak różnicą, polegającą na wprowadzeniu towaru na obszar celny UE oraz jego sprzedaży na odległość. Każda z tych czynności jest odrębnym zdarzeniem opodatkowanym. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, ustawodawca unijny zaproponował przyjęcie różnych schematów rozliczeń, w zależności od wartości towaru oraz miejsca jego przeznaczenia.

W konsekwencji na przykład, gdy import towaru o niskiej wartości następuje w kraju, w którym jest miejsce przeznaczenia wysyłanych towarów, sprzedaż na odległość jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, pod warunkiem że stosowana jest szczególna procedura importu, a VAT jest rozliczany w punkcie kompleksowej obsługi importu (IOSS), ewentualnie osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest dostawca (osoba uznana za dostawcę).

Natomiast import towarów jest w takiej sytuacji czynnością opodatkowaną wówczas, gdy procedura importu (rozliczenie w punkcie kompleksowej obsługi importu przez dostawcę) nie ma zastosowania, czyli gdy wartość towaru przekracza limit 150 euro lub gdy towar o niskiej wartości nie jest rozliczany w procedurze uproszonej (w punkcie kompleksowej obsługi towaru przez dostawcę). Należy przy tym zastrzec, że formalnie zastosowanie rozliczenia w ramach IOSS oznacza, że import tych towarów jest zwolniony z VAT. IOSS dotyczy bowiem rozliczenia w ramach sprzedaży na odległość, a nie importu.

Jeżeli jednak import ma miejsce w jednym kraju, zaś towar jest przeznaczony do nabywcy w innym kraju UE, to w celu ustalenia, czy są one opodatkowaną w miejscu przeznaczenia (które jest właściwe ze względu na fakt sprzedaży na odległość), czy w miejscu importu, konieczne jest m.in. ustalenie, czy nastąpiło zadeklarowania tych towarów w ramach procedury importu rozliczanej w punkcie kompleksowej obsługi importu.

Towary o niskiej wartości (do 150 euro, z wyjątkami, np. dla towarów akcyzowych) wciąż pozostają więc zwolnione z cła, ale ich bądź import bądź sprzedaż, w zależności od przyjętego schematu rozliczeń, podlega opodatkowaniu VAT w odpowiednim kraju UE.

Rzeczywista wartość towaru

Warto zwrócić uwagę, że limit 150 euro odnosi się do wartości rzeczywistej towaru, zdefiniowanej jako:

a) w przypadku towarów o charakterze handlowym: cena samych towarów sprzedawanych w celu wywozu na obszar celny Unii Europejskiej, z wyłączeniem kosztów transportu i ubezpieczenia, chyba że są one ujęte w cenie i nie są oddzielnie wykazane na fakturze, oraz z wyłączeniem wszelkich innych podatków i opłat, jakie organy celne mogą ustalić na podstawie odpowiednich dokumentów;

b) w przypadku towarów o charakterze niehandlowym: cena, która zostałaby zapłacona za same towary, gdyby zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii Europejskiej

Skutki przekroczenia limitu

Limit 150 euro jest również istotny z perspektywy podatkowej. Jest to bowiem granica, której przekroczenie oznacza brak możliwości rozliczenia transakcji w ramach uproszczenia, nazwanego procedurą importu dla towarów o niskiej wartości. W ramach tej procedury należny VAT można rozliczyć w punkcie kompleksowej obsługi importu. Z procedury tej mogą więc skorzystać zarówno podatnicy mający siedzibę w UE, jak i dostawcy spoza Unii Europejskiej (przy czym ci dostawcy mogą ją realizować albo bezpośrednio, albo za pośrednictwem pośrednika mającego siedzibę w UE).

Odpowiednio, także operatorzy interfejsów elektronicznych, którzy ułatwiają – w rozumieniu zdefiniowanym w przepisach ustawy – sprzedaż innym podmiotom, a przez to przyjmuje się fikcję, że sami są dostawcami, mogą skorzystać z procedury importu. W przypadku dostawcy lub operatora interfejsu brak pośrednika należy traktować jako wyjątek, który występuje wyłącznie w przypadku podatników z krajów – sygnatariuszy odpowiedniego porozumienia z UE o wzajemnej pomocy w zakresie VAT (na ten moment jest to Norwegia). Regułą jest natomiast obowiązek wyznaczenia takiego pośrednika dla sprzedawcy spoza UE.

Obowiązki pośrednika

Obowiązki pośrednika są zbliżone do obowiązków, jakie przepisy ustawy o VAT nakładają na przedstawiciela podatkowego. Pośrednik, zgodnie z art. 138c ustawy o VAT, jest podmiotem ustanowionym przez podatnika dokonującego SOTI jako osoba zobowiązana do zapłaty VAT i wypełniania innych obowiązków określonych dla procedury importu. Jest to czynny podatnik VAT, mający siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności w kraju identyfikacji, który nie zalega w określonych podatkach lub jego zaległości nie przekraczają ustawowego limitu. Musi być niekarany oraz uprawniony do wykonywania usług doradztwa podatkowego lub usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych. Pośrednik jest ustanawiany w drodze umowy z podatnikiem dokonującym SOTI, a jej treść musi uwzględniać dane wskazane w przepisach ustawy o VAT.

Pośrednik otrzymuje numer identyfikacji, umożliwiający mu pełnienie tej funkcji. Identyfikacja pośrednika dla celów VAT pozwala na rejestrację dla celów VAT podatnika, który korzysta z pomocy pośrednika. Wówczas możliwe jest zadeklarowanie VAT należnego w ramach procedury importowej w IOSS. Jeżeli transakcja została rozliczona w procedurze importu (składana jest miesięczna deklaracja podatkowa w tym względzie), to na nabywcy nie ciążą w tym zakresie dodatkowe obowiązki. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, taka transakcja jest wówczas zwolniona z VAT. Podatnik dokonujący dostawy (ewentualnie operator interfejsu, który jest uznawany za dostawcę) jest podmiotem, który pobiera należny VAT od kupującego i wpłaca go do organu podatkowego korzystając z IOSS. W ramach zamówienia kwota VAT powinna być wskazana przez dostawcę, a cenę sprzedaży na fakturze (lub na innym dokumencie sprzedaży) warto wskazać w walucie euro, aby uniknąć wątpliwości czy ich wartość mieści się w limicie 150 euro

Podstawa prawna: ustawa z 20 maja 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 1163)

Nabywca powinien pamiętać o limicie 150 euro

Limit 150 euro może mieć praktyczne znaczenie dla obowiązków nabywcy w zakresie VAT. Jeżeli organy podatkowe uznają, że rzeczywista wartość przesyłki przekracza wskazany limit bez uzasadnienia, stanowiąc w istocie próbę celowego zaniżenia wartości transakcji, to na anabywcę może spaść obowiązek zapłaty VAT oraz należności celnych, jeżeli takie będą również występowały. Bez znaczenia będzie wówczas fakt, że nabywca zapłacił dostawcy kwotę, która uwzględniała należny VAT, ponieważ podatek ten powinien zostać zwrócony przez dostawcę nabywcy. Można się spodziewać, że odzyskanie nadpłaconego VAT od sprzedawcy będzie w takiej sytuacji nie lada wyzwaniem. Jak podpowiadają Noty wyjaśniające do pakietu e-commerce, opublikowane przez Komisję Europejską, alternatywnym rozwiązaniem w takiej sytuacji jest nieprzyjęcie towaru i ewentualnie odzyskanie na tej podstawie kwoty zapłaconej ceny od dostawcy. W celu uniknięcia ciężaru zapłaty podwójnej kwoty VAT warto więc ocenić, czy wartość transakcji mieści się w limicie 150 euro i uniknąć trudności związanych dochodzeniem zwrotu płatności od kontrahenta.