Zagadnienia z obszaru cen transferowych nie należą do najłatwiejszej materii. Przesądzają o tym nie tylko zmieniające się przepisy, lecz także wprowadzone przez ustawodawcę nowe obowiązki dla podatników. W porównaniu z 2017 r. czy 2019 r. w ostatnich latach przepisy podatkowe dotyczące cen transferowych nie zmieniły się istotnie, natomiast za sprawą Polskiego Ładu wprowadzono kilka ważnych modyfikacji przepisów podatkowych. Zmiany wdrażane były etapami począwszy od 2022 r. Ostatnia nowelizacja przepisów, tzw. Polski Ład 3.0, przewiduje kolejne nowości w obszarze cen transferowych.

Koniec uciążliwości

Na mocy ustawy z 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (tzw. Polski Ład 3.0) ustawodawca wprowadził wiele zmian w podatkach dochodowych, w tym także w zakresie cen transferowych. Jedną z nich było uchylenie obowiązku dokumentowania pośrednich transakcji rajowych. Obowiązek ten był szczególnie negatywnie oceniany przez podatników. Konstrukcja uchylonych przepisów zobowiązywała bowiem firmy do badania rzeczywistego właściciela należności wynikającej z każdej transakcji (również tej pomiędzy podmiotami niepowiązanymi), przekraczającej progi dokumentacyjne, w celu weryfikacji, czy miał on siedzibę lub zarząd w tzw. raju podatkowym. W praktyce rozwiązanie to mogło wiązać się z licznymi problemami zwłaszcza w dużych organizacjach, zobowiązując firmy do zbadania nawet kilku tysięcy kontrahentów.

Problem został dostrzeżony przez Ministerstwo Finansów, które przychyliło się do uwag przedsiębiorców i zrezygnowało z obowiązku odpowiedniego stosowania zasady ceny rynkowej oraz obowiązku dokumentacyjnego do pośrednich transakcji rajowych uregulowanych przed nowelizacją w art. 11i pkt 2 i art. 11o ust. 1a i  b ustawy o CIT oraz w art. 23u pkt 2 i art. 23za ust. 1a i 1b ustawy o PIT. W uzasadnieniu do nowelizacji wskazano, że przepisy te w praktyce nie realizowałyby skutecznie zakładanych celów Ministerstwa Finansów, tj. walki z przerzucaniem i ukrywaniem dochodów w rajach podatkowych.

Likwidacja obowiązku dokumentacyjnego dla pośrednich transakcji rajowych nastąpiła z dniem ogłoszenia ustawy, z mocą od 1 stycznia 2021 r. Obowiązek ten został więc uchylony już dla dokumentacji sporządzanej za 2021 r.

Nowe, wyższe limity

Kolejną ważną zmianą wprowadzoną w ramach Polskiego Ładu 3.0 jest podwyższenie progów dokumentacyjnych dla bezpośrednich transakcji przeprowadzanych z podmiotami mającymi zarząd lub siedzibę na terenie raju podatkowego. Ustawodawca zdecydował o utrzymaniu obowiązku stosowania cen rynkowych oraz sporządzaniu dokumentacji cen transferowych w odniesieniu do tego typu transakcji, ale jednocześnie o podwyższeniu wysokości progów dokumentacyjnych.

Warto przypomnieć, że przed wejściem w życie przepisów nowelizacji podatników obowiązywał jeden próg w wysokości 100 000 zł bez względu na rodzaj transakcji. Nowelizacja (z mocą wsteczną od początku 2021 r.) wprowadziła obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych dla bezpośrednich transakcji rajowych, w sytuacji gdy wartość tej transakcji za rok podatkowy (a w przypadku spółek niebędących osobami prawnymi – za rok obrotowy) przekracza kwotę 2 500 000 zł – w przypadku transakcji finansowej i 500 000 zł – w przypadku transakcji innej niż transakcja finansowa.

Nowe, wyższe progi obowiązują przy tym w stosunku do wszystkich transakcji rajowych, tj. zarówno transakcji z podmiotami powiązanymi, jak i z podmiotami niepowiązanymi.

Omawiana zmiana została dobrze przyjęta przez środowisko biznesowe. Ustawodawca, decydując się na jej wprowadzenie, przyczynił się do zmniejszenia kręgu podatników zobowiązanych do sporządzania lokalnej dokumentacji cen transferowych. Obowiązek ten został ograniczony w praktyce do dużych przedsiębiorstw przeprowadzających bezpośrednie transakcje, zwłaszcza kontrolowane, z podmiotami powiązanymi.

Zakład zagraniczny

Ważnym aspektem nowelizacji było także doprecyzowanie przepisów dotyczących transakcji z podmiotami umiejscowionymi na liście tzw. rajów podatkowych. W tym celu ustawodawca znowelizował art. 11b pkt 1 ustawy o CIT. W nowelizacji doprecyzowano, że do (bezpośrednich) transakcji rajowych należy odnosić również zasadę, zgodnie z którą przepisów o cenach transferowych nie stosuje się do transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych. Ustawodawca wprowadził to rozwiązanie z mocą wsteczną od 1 stycznia 2021 r.

W ramach Polskiego Ładu 3.0 ustawodawca doprecyzował również, że przepisy nakładające obowiązek dokumentowania transakcji zawieranych z podmiotami z rajów podatkowych należy stosować także w przypadku, gdy transakcja jest dokonywana z zagranicznym zakładem kontrahenta położonym na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową. Nowelizując art. 11k ust. 2a oraz art. 11o ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca zdecydował, że zmiana ta weszła w życie z początkiem 2023 roku.

Warto zwrócić uwagę, że w odniesieniu do transakcji kontrolowanych i transakcji innych niż transakcje kontrolowane z zagranicznym zakładem położonym w raju podatkowym znowelizowane przepisy należy stosować do transakcji rozpoczętych i niezakończonych przed 1 stycznia 2023 r., w zakresie tej części tych transakcji, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po 31 grudnia 2022 r., lub transakcji rozpoczętych po 31 grudnia 2022 r.

Przekazywanie informacji

Polski Ład 3.0 wprowadził także istotne zmiany w ordynacji podatkowej. Zmieniła się regulacja określająca zasady przekazywania do naczelnika urzędu skarbowego informacji o umowach z nierezydentami (informacja ORD-U) w przypadku obowiązku składania informacji o cenach transferowych (informacja TPR). Ustawodawca wyłączył także ze zwolnienia z obowiązku sporządzania informacji ORD-U podmioty, które realizują transakcje kontrolowane z podmiotami z tzw. rajów podatkowych (tj. podmioty, które realizują transakcje z powiązanymi podmiotami z rajów podatkowych). Po spełnieniu określonych ustawowych wymogów (na podstawie ordynacji podatkowej oraz ustaw podatkowych) podmioty takie są zobowiązane do złożenia zarówno informacji ORD-U, jak i informacji TPR.

Podstawa prawna:

- art. 1 pkt 2–8 ustawy z 7 paź- dziernika 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r., poz. 2180 ze zm.)

Zdaniem autorek

Aleksandra Jackowska starsza menedżerka w Dziale Doradztwa Podatkowego, EY Polska

Przepisy ustanawiające obowiązek badania transakcji z niepowiązanymi kontrahentami pod kątem weryfikacji czy rzeczywisty właściciel należności ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium kraju stosującego szkodliwą konkurencję podatkową budziły wiele wątpliwości od momentu opublikowania projektu ustawy, która je wprowadzała. Według postulatów zgłaszanych przez organizacje branżowe, przedsiębiorców i ekspertów brzmienie wprowadzonych w 2020 r. przepisów dotyczących pośrednich transakcji rajowych prowadziłoby do nadmiernego obciążenia polskich podmiotów przeprowadzających transakcje. Byłoby to obciążenie nieproporcjonalne w relacji do ewentualnych korzyści wynikających z pozyskania informacji przez Krajową Administrację Skarbową. Co więcej, wątpliwości interpretacyjne i praktyczne trudności związane z identyfikacją rzeczywistego właściciela należności stanowiły wyzwanie dla podatników.

Cieszy więc fakt, że ustawodawca odpowiedział na postulaty podatników, całkowicie rezygnując z obowiązku dokumentowania pośrednich transakcji rajowych z mocą wsteczną od 2021 roku.

Ustawodawca poszedł także o krok dalej i w przypadku bezpośrednich transakcji rajowych zdecydował się na podniesienie progów dokumentacyjnych ze 100 000 zł do 2 500 000 zł w przypadku transakcji finansowych i 500 000 zł w przypadku pozostałych transakcji. Dzięki tej zmianie obowiązki dokumentacyjne nałożone na podatników zostały ograniczone.

Paulina Radwańska starsza konsultantka w Dziale Doradztwa Podatkowego, EY Polska

Uchylenie przepisów dotyczących pośrednich transakcji rajowych, które budziły największe wątpliwości firm, oraz podwyższenie progów dokumentacyjnych dla bezpośrednich transakcji rajowych stanowi dobry przykład współpracy resortu finansów z podatnikami. Nowe regulacje są konsekwencją szeroko prowadzonej debaty na temat transakcji rajowych oraz obowiązków dokumentacyjnych, a także przeprowadzonych w tym zakresie konsultacji społecznych. W efekcie przepisy o pośrednich transakcjach rajowych zostały w całości uchylone. Nie oznacza to jednak, że firmy nie powinny przykładać dużej wagi do weryfikacji prowadzonych transakcji. Warto pamiętać, że na podatnikach nadal ciążą obowiązki dokumentacyjne w odniesieniu do bezpośrednich transakcji rajowych.