Taka sama stawka VAT tylko na towary podobne

Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w składzie siedmiu sędziów z 16 listopada 2015 r. (I FSK 759/14).

Stan faktyczny

Sprawa dotyczyła wykładni przepisów o VAT w zakresie różnicowania stawek tego podatku na towary podobne. We wniosku firma wskazała, że w ramach swojej działalności sprzedaje środki spożywcze. Chodziło o napoje owocowe, w których udział soku wynosi mniej niż 20 proc., napoje o smaku owocowym niezawierające soku, napoje gazowane o smaku owocowym i inne gazowane napoje sprzedawane z 23-proc. stawką VAT, a także m.in. soki z owoców i warzyw ze stawką VAT wynoszącą 5 proc.

Podatniczka zapytała, czy dla dostaw środków spożywczych, do których teraz stosuje stawkę podstawową, może stosować obniżoną 5-proc. stawkę VAT bezpośrednio na podstawie art. 98 ust. 2 oraz załącznika nr III poz. 1 dyrektywy 112. Sama uważała, że wszystkie konkurencyjne względem siebie napoje powinny być objęte jednolitą preferencyjną stawką VAT. W ocenie firmy opodatkowanie dostaw jednych produktów inną stawką VAT niż dostaw podobnych lub konkurencyjnych do nich jest w sposób rażący sprzeczne z zasadą neutralności podatkowej oraz zasadą równego opodatkowania.

Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. Uznał, że towary wskazane przez wnioskodawcę nie są względem siebie podobne ani konkurencyjne. Podobna funkcja wszystkich napojów (tj. zaspokojenie pragnienia) i podobne właściwości smakowe nie mogą przesądzać o ich podobieństwie.

Spółka zaskarżyła interpretację, ale przegrała. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z art. 98 dyrektywy 112 nie wynika, że gdy państwo decyduje się na wprowadzenie stawek obniżonych, muszą one dotyczyć całej kategorii określonej w załączniku III, w tym całej kategorii środków spożywczych.

Przypomniał, że zasada neutralności jest naruszona, gdy państwo członkowskie opodatkowuje różnymi stawkami VAT towary lub usługi podobne (a w konsekwencji konkurencyjne względem siebie).

WSA zgodził się z podatniczką, że wskazane przez nią napoje mają wspólną funkcję, tj. zaspokajają pragnienie. Jednak w ramach tej podstawowej funkcji poszczególne napoje różnią się ze sobą w sposób istotny. Nie można uznać, że dla przeciętnego konsumenta nie ma żadnego znaczenia fakt, czy spożywa 100-proc. sok czy napój zawierający niewielką ilość naturalnego soku, uzupełniony barwnikami i chemicznymi dodatkami smakowymi, czy wodę niegazowaną lub z zawartością dwutlenku węgla.

Rozstrzygnięcie

Spór trafił do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Siedmiu sędziów NSA uznało, że skarga kasacyjna firmy nie jest zasadna. W ich ocenie art. 98 ust. 2 i 3 dyrektywy 112 nie sprzeciwia się zastosowaniu obniżonych stawek w VAT na postawie art. 41 ust. 2 i 2a ustawy w oparciu o Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług.

NSA odniósł się też m.in. do kwestii podobieństwa. W jego ocenie podobieństwo towarów w kontekście stawki podatku należy badać na tle konkretnych stanów faktycznych.

Sąd kasacyjny zgodził się z WSA, że podstawowym kryterium decydującym o podobieństwie towarów (usług) jest ich charakter. Podobieństwo produktów należy oceniać z perspektywy konsumenta. Cechami, które należy uwzględnić, są skład, smak, funkcja towarów (środków spożywczych) oraz ewentualnie inne właściwości, które mogłyby mieć wpływ na decyzję konsumenta co do wyboru danego towaru.

NSA nie miał wątpliwości, że pomiędzy spornymi towarami istnieją zasadnicze różnice mające wpływ na decyzję konsumenta o wyborze danego środka spożywczego. Przede wszystkim są to towary zupełnie odmienne co do składu, smaku, procesu produkcji, (woda gazowana i niegazowana, soki oraz napoje zawierające poniżej 20 proc. masy soku).

Sędziowie podkreślali, że walory smakowe soków z owoców i warzyw są zupełnie inne niż napojów, w których udział masowy soku wynosi mniej niż 20 proc. Udział naturalnego soku jest bowiem determinantą smaku, a jednocześnie wpływa na wybory konsumenckie. Skład produktu jest jedną z podstawowych wyznaczników dla jego oceny.

—oprac. Aleksandra Tarka

Zdaniem eksperta

Mirosław Siwiński, radca prawny, doradca podatkowy w Kancelarii Prof. W. Modzelewskiego

Wyrok NSA jest w mojej ocenie prawidłowy, choć można mieć pewne wątpliwości odnośnie do zaprezentowanej interpretacji art. 98 dyrektywy 112 – mimo że jest ona utrwalona w orzecznictwie. O ile niewątpliwie nie są towarami podobnymi towary zawierające różny procent soku, o tyle polskie przepisy wykraczają poza margines wyznaczony przez dyrektywę. Niezgodność przepisów może bowiem wystąpić, gdy wprawdzie dyrektywa daje margines implementacji, ale krajowe przepisy go przekraczają, idąc w innym kierunku. Art. 98 ust. 2 dyrektywy wskazuje zakres towarów objętych stawkami obniżonymi, pozwalając w ust. 3 na stosowanie nomenklatury scalonej „Przy stosowaniu stawek obniżonych (...) do poszczególnych kategorii towarów (...) aby precyzyjnie określić zakres danej kategorii". Precyzyjne określenie kategorii nie powinno jej zawężać, bo przepisy wprowadzające ulgi powinno się czytać ściśle, co nie znaczy zawężająco. Można wprowadzić dwie stawki, ale obniżone zgodnie z ust. 1 art. 98, a nie obniżoną i podstawową – na towar mieszczący się w załączniku nr III. Przepis ten daje margines swobody, ale odnośnie do stosowania lub niestosowania nomenklatury scalonej (art. 98 ust. 3), a nie odnośnie do pomijania regulacji doprecyzowanych (art. 98 ust. 1–2). Nie można tak interpretować przepisów w drodze wykładni prowspólnotowej na niekorzyść podatników (I FSK 862/14) – czyniąc część przepisów unijnych w praktyce niestosowanymi – bez wyraźnej możliwości pominięcia ich przez państwo członkowskie. Jeśli definicja produktów spożywczych nie wykracza poza daną kategorię, to nie ma niezgodności z prawem europejskim.