Wspólnicy spółek kapitałowych na ogół muszą liczyć się z opodatkowaniem dochodu z dywidend, tzw. podatkiem u źródła. Chociaż podstawowa stawka podatku to ?19 proc., to jednak istnieją praktyczne możliwości skorzystania z obniżonych stawek podatku u źródła lub zwolnienia dywidend od tego podatku. Korzystniejsze warunki mogą być zastosowane zarówno do polskich rezydentów podatkowych (tj. spółek, które podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce), jak i nierezydentów (spółek – co do zasady – opodatkowanych w innych jurysdykcjach).

W przypadku wypłaty dywidend na rzecz podatników, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi (czyli nie podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości osiąganych dochodów), korzystniejsze warunki opodatkowania mogą być przyznane np. w zawartych przez Polskę umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. W większości przypadków preferencje podatkowe polegają na zastosowaniu niższej od krajowej stawki podatku. Zazwyczaj będzie to 5, 10 albo 15 proc., a czasem nawet zwolnienie. Należy pamiętać, że możliwość taka jest uzależniona od spełnienia określonych warunków formalnych, m.in. posiadania przez podatnika certyfikatu potwierdzającego jego rezydencję podatkową.

Dodatkowo, zgodnie z art. 22 ?ust. 4 ustawy o CIT, dywidendy powinny być zwolnione z podatku, jeżeli wypłacane są innej spółce polskiej, spółce z innego państwa Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo ze Szwajcarii. Dywidenda nie podlega opodatkowaniu pod warunkiem spełnienia pewnych wymagań, np. związanych z koniecznością posiadania udziałów w spółce wypłacającej dywidendę przez co najmniej dwa lata nieprzerwanie.

Warunek ten budzi wątpliwości w sytuacji połączenia osób prawnych. Trzeba wtedy rozstrzygnąć, czy połączenie – powodujące, że przynajmniej jedna ze spółek przestaje istnieć – wiąże się z przerwaniem okresu posiadania udziałów w kapitale spółki wypłacającej dywidendę.

Zgodnie z art. 93 ordynacji podatkowej połączenie osób prawnych (m.in. przez przejęcie) skutkuje wstąpieniem we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób. Organy podatkowe nie są jednak zgodne co do zakresu sukcesji. Część z nich uważa, że sukcesja dotyczy jedynie praw lub obowiązków publicznoprawnych istniejących w momencie połączenia. W konsekwencji, w ocenie organów, jeśli żaden z podmiotów nie dysponował prawem do zwolnienia z opodatkowania dywidendy (tzn. nie był właścicielem spółki wypłacającej dywidendę nieprzerwanie przez okres pełnych dwóch lat), to zwolnienie nie będzie mieć zastosowania. Odmiennie orzekają sądy administracyjne, m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 14 lutego 2014 r. (II FSK 536/12).

—Aleksandra Bącal, konsultantka w zespole podatków międzynarodowych PwC

Michał? Jagielski, starszy konsultant w zespole podatków międzynarodowych PwC

Wykładnia musi uwzględniać przepisy unijne

Wyrok NSA z 14 lutego br. cieszy. Martwi natomiast niejednolita linia interpretacyjna organów podatkowych. Z perspektywy czasu widać, że wykładnia przepisów polskiego prawa podatkowego z uwzględnieniem przepisów prawa Unii Europejskiej sprawia organom dużą trudność i często kończy się interwencją sądu. Tracą na tym podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w warunkach niepewności co do wysokości podatku, który będą musieli zapłacić.

Jest dosyć jasne, że połączenie spółek nie powinno skutkować powstaniem dodatkowego zobowiązania podatkowego związanego z otrzymywaniem dywidend. Zwolnienie, o którym mowa, zostało wprowadzone na podstawie dyrektywy 90/435/EWG (obecnie dyrektywa 2011/96/UE). Celem dyrektywy jest usprawnienie funkcjonowania rynku wewnętrznego i ułatwienie współpracy spółek z różnych państw członkowskich. Zasadą wprowadzaną przez dyrektywę jest brak opodatkowania dywidend wypłacanych pomiędzy spółkami z UE. Opodatkowanie dywidend wypłacanych bez spełnienia warunku związanego z dwuletnim okresem posiadania udziałów/akcji zostało wprowadzone jako wyjątek uniemożliwiający nadużycie zasady braku opodatkowania. Chodziło o zapobieganie sytuacjom, w których przenoszono by własność udziałów w spółce wypłacającej dywidendę jedynie na moment wypłaty, aby doprowadzić do opodatkowania dochodu z dywidend ?w korzystnych jurysdykcjach podatkowych.

Zważywszy, że połączenie spółek ma charakter stały i wymaga uzasadnienia ekonomicznego (jeżeli samo połączenie ma być neutralne podatkowo), wydaje się, że połączenie nie wiąże się z ryzykiem nadużycia zasad wynikających ?z dyrektywy. W idealnym świecie, kwestia sukcesji prawa do zwolnienia ?z podatku od dywidend byłaby uregulowana wprost w jasnych i prostych przepisach krajowego prawa podatkowego. Spory sądowe dowodzą jednak, ?że tak nie jest. Zadaniem organów stosujących prawo – w tym w dużej mierze organów podatkowych – pozostaje zatem stosowanie takiej wykładni przepisów polskiego prawa, która sprawi, że obecnie obowiązujące przepisy nie będą utrudniać realizacji zasad wynikających z prawa europejskiego. ?W przypadkach, w których organy podatkowe zawiodą, podatnicy powinni poprosić o interwencję sądu.