Czy czynności sporadyczne wpływają na proporcję VAT

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny ?w wyroku z 5 grudnia 2013 r. (I FSK 1757/12).

Skarżąca spółka akcyjna na przestrzeni ośmiu lat udzieliła pięciu pożyczek dwóm firmom zewnętrznym oraz jednemu podmiotowi zagranicznemu. Zgodnie z ustaleniami umownymi co kwartał spółka obciążała swoich pożyczkobiorców odsetkami. Udzielanie pożyczek nie było uzupełnieniem zasadniczej działalności spółki, ?a czynności te były uzasadnione trudną sytuacją pożyczkobiorców – spółek zależnych. Spółce zależało na poprawie kondycji spółek zależnych, ponieważ jej działalność jest ściśle powiązana z działalnością pożyczkobiorców – spółki te sprzedają towary produkowane przez skarżącą. Utrata płynności finansowej spółek zależnych mogłaby zatem doprowadzić do obniżenia przychodów skarżącej.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca zadała organowi podatkowemu pytanie, czy w świetle art. 90 ust. 6 ustawy o VAT udzielenie pięciu pożyczek na przestrzeni ośmiu lat jest działaniem sporadycznym i w związku z tym przychód ?z uzyskanych z tego tytułu odsetek nie wlicza się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Zdaniem spółki przychody z odsetek od udzielonych pożyczek nie powinny być wliczane do obrotu, ponieważ pożyczki te mają charakter sporadyczny.

Organ podatkowy nie podzielił jednak stanowiska skarżącej. Jego zdaniem udzielenie pięciu pożyczek na przestrzeni ośmiu lat jest wystarczające do uznania, że działalność spółki nosi znamiona powtarzalności, a tym samym przychód z uzyskanych odsetek powinien być wliczany do obrotu.

WSA wyrokiem z 3 lipca 2012 r. (III SA/Gl 512/12)

uchylił interpretację indywidualną, podzielając zasadniczo stanowisko spółki. Organ podatkowy, nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, wniósł skargę kasacyjną, jednak NSA zdecydował o jej oddaleniu. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pożyczki udzielone spółce zależnej, ?w której skarżąca posiadała 100 proc. udziałów, przyczyniły się w istocie do zwiększenia obrotu samego pożyczkodawcy, co miało charakter pomocniczy w stosunku do głównej działalności spółki. Niemniej jednak, ze względu na niską częstotliwość, wysokość oraz niewielki stosunek do ogółu przychodów spółki, obrót z tytułu udzielanych przez nią pożyczek należy uznać za sporadyczny.

—Michał Brągiel, współpracownik w Zespole Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Piotr ?Bielicz, doradca podatkowy, ?starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o. (biuro w Warszawie)

Przytoczony wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczył stanu prawnego obowiązującego do końca 2013 roku. Zgodnie ?z obowiązującą wtedy treścią art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu obliczanego dla celów ustalenia proporcji VAT nie wliczało się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych ?w art. 43 ust. 1 pkt 37–41 ustawy o VAT ?(w ramach których mieszczą się również usługi udzielania pożyczek pieniężnych), w zakresie, w jakim czynności te były dokonywane sporadycznie. Przywołany przepis jest transpozycją do polskiego porządku prawnego normy wyrażonej w art. 174 ust. 2 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE. Stanowi ona, ?że przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się m.in. wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych ?z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi.

Problematyka wykładni przywołanego przepisu polskiej ustawy była wielokrotnie podejmowana przez reprezentantów doktryny. Przykładowo, Sylwia Adamczyk w Komentarzu do art. 174 dyrektywy 2006/112/WE Rady (WE) [LEX 124628] podkreślała, że polskie tłumaczenie przepisów dyrektywy odbiega od treści wersji angielskiej. Wersja angielska posługuje się bowiem pojęciem „incydentalny", a w polskim tłumaczeniu mamy do czynienia ze słowem „pomocniczy". Sytuacja ta dodatkowo komplikowana jest przez to, że w polskiej ustawie o VAT, w art. 90 ust. 6 użyto pojęcia „sporadyczny", co wskazuje na istotne znaczenie pierwiastka czasowego przy dokonywaniu wykładni.

Polskie sądy administracyjne, dokonując przy okazji interpretacji art. 90 ust. 6 ustawy o VAT wykładni pojęcia „sporadyczny", odwołują się do słownikowego znaczenia tego wyrażenia. ?I tak, w orzeczeniach WSA i NSA słowo „sporadyczny" rozumiane jest jako „zjawiające się, występujące rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie". W konsekwencji, jeżeli mamy ?do czynienia z pożyczkami udzielanymi stosunkowo rzadko, ich wartość angażuje majątek pożyczkodawcy w niewielkim stopniu, a głównym przedmiotem działalności podatnika nie jest udzielanie pożyczek, to wydaje się, że warunek „sporadyczności" transakcji należałoby uznać za spełniony.