Od momentu wydania przez NSA uchwały w sprawie opodatkowania pakietów medycznych, temat opodatkowania świadczeń pracowniczych jest „na topie". Ostatnie orzeczenia sądowe przyczyniły się do niemałego zamieszania w tym zakresie. Ciągle bowiem zapadają nowe wyroki, często sprzeczne z poprzednimi.
Jakie jest więc aktualne podejście sądów do kwestii opodatkowania świadczeń niepieniężnych? Analizując najnowszą linię orzeczniczą dotyczącą imprez integracyjnych można ją skonkludować jednym słowem: zróżnicowane.
W ustawie bez zmian
Wobec wielu odmiennych we wnioskach orzeczeń i uzasadnień organów podatkowych najbardziej dziwi to, że od wielu lat przepisy podatkowe regulujące kwestie opodatkowania świadczeń pozapłacowych nie zmieniły się. Temat ten wzbudził pod koniec ubiegłego roku tak wiele kontrowersji, że Polska Konfederacja Pracodawców Prywatnych Lewiatan postanowiła zaskarżyć do Trybunału Sprawiedliwości odpowiednie przepisy w tym zakresie argumentując, że regulacje, które pozwalają na opodatkowanie PIT świadczeń pracowniczych, są nieprecyzyjne i naruszają konstytucję.
Od 1991 r. przepisy się nie zmieniają, a interpretacje i wyroki zdecydowanie zmieniły swój charakter – szczególnie w wyniku uchwały pełnego składu Izby Finansowej NSA z 24 października 2011 r. w sprawie pakietów medycznych (II FPS 7/10).
Warto przy tym przypomnieć, że sędziowie zgłosili aż osiem zdań odrębnych do tej uchwały, co wskazuje, że nawet w NSA nie ma zgody co do jednoznacznej interpretacji przepisów w tym zakresie.
Organy podatkowe i sądy próbują coraz częściej wskazywać, że przychód po stronie pracownika powinien powstać nawet w sytuacji, gdy nie jest możliwe określenie wysokości świadczenia, które dana osoba otrzymała.
Samo zaproszenie jako przychód
Zaczniemy od tematu, który śledzą wszyscy - nie tylko doradcy podatkowi i pracownicy działów finansowych i personalnych. Po kilku interpretacjach i wyrokach wydanych w ubiegłym roku (przykładowo wyrok WSA we Wrocławiu z 27 listopada 2012 r., I SA/Wr 1107/12 lub interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2012 r., IPPB2/415-664/12-2/AK) przedsiębiorstwa znacząco ograniczyły liczbę organizowanych spotkań i imprez służbowych.
Można oczywiście te decyzje tłumaczyć spowolnieniem gospodarczym i większą tendencją do ograniczania kosztów, które nie są bezwzględnie konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej. Niemniej jednak duży wpływ na tego typu działania mogła mieć zmiana podejścia organów podatkowych i sądów do kwestii opodatkowania PIT udziału pracowników w imprezach integracyjnych.
Mimo – jak już wskazywano – braku zmian w przepisach, organy podatkowe i sądy zaczęły wskazywać, że samo zaproszenie na imprezę organizowaną przez pracodawcę powoduje po stronie pracownika obowiązek rozpoznania przychodu.
Przykładowo, zgodnie z interpretacjami izb skarbowych odpowiednio w Warszawie z 27 września 2012 r. (IPPB2/415-664/12-2/AK) oraz w Poznaniu z 27 lutego 2013 r. (ILPB1/415-1148/12-2/TW), w przypadku uczestnictwa pracowników w imprezach integracyjnych lub okolicznościowych należy po ich stronie rozpoznać przychód z tego tytułu. Nie ma przy tym znaczenia, że nie jest możliwe przypisanie odpowiedniej części kosztu organizacji imprezy do danego pracownika.
PIT tylko od części integracyjnej
Negatywne interpretacje podatkowe dotyczyły również imprez finansowanych w całości lub w części z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych (dalej: ZFŚS). Przykładowo w interpretacji ministra finansów z 5 września 2012 r. (DD3/033/46/ILG/11/PK-340) wskazano, że zwolnieniu z PIT mogą podlegać wydatki na imprezę do wartości 380 zł na pracownika.
Natomiast zarówno od kwoty dofinansowania, jak i wartości nieodpłatnych świadczeń z tytułu uczestnictwa pracownika w imprezie sfinansowanej w całości przez pracodawcę przekraczającej ten limit, świadczenie powinno być opodatkowane PIT. Podobne stanowisko zajęła IS w Bydgoszczy w interpretacji z 20 lipca 2012 r. (ITPB2/415-417/12/RS).
Nieco bardziej liberalne podejście przyjęła Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 29 listopada 2012 r. (IPPB2/415-804/12-2/AK).
Wskazała, że organizacja przez pracodawcę spotkań służbowo-integracyjnych i pokrycie kosztów związanych z częścią służbową nie powoduje powstania przychodu po stronie pracowników. Przychód po stronie pracowników spółki powstanie natomiast z tytułu udziału w części integracyjnej spotkania, tj. z tytułu udziału w dodatkowych zajęciach przewidzianych w programie wyjazdu.
Jeśli natomiast koszt części integracyjnej spotkania finansowany jest ze środków ZFŚS, a kwota świadczenia przekroczy 380 zł, to spółka zobowiązana będzie również przypisać pracownikowi przychód ze stosunku pracy.
Jak ustalić, kto przyszedł na bankiet
Odpierając argumentację podatników odnośnie do braku możliwości określenia w praktyce wartości tego typu świadczenia w sytuacjach, w których trudno ustalić, którzy pracownicy brali udział w danej imprezie i w jakim stopniu skorzystali faktycznie z atrakcji, sądy nie wskazywały jasno, jaką metodologię ustalania tego przychodu należałoby przyjąć.
Przykładowo, w niekorzystnym dla podatników wyroku WSA we Wrocławiu z 27 listopada 2012 r. (I SA/Wr 1107/12) sąd wskazał, że w przypadku wzięcia przez pracownika udziału w imprezach, wartość otrzymanego od pracodawcy świadczenia w postaci pokrycia wszystkich kosztów tych świadczeń jest przychodem pracownika ze stosunku pracy. Zdaniem sądu, ewentualne trudności towarzyszące indywidualizacji świadczeń na rzecz poszczególnych pracowników, którzy będą uczestniczyć w imprezie, mają charakter drugorzędny i nie mogą wpływać na byt i zakres obowiązku podatkowego.
Były też jednak wyroki pozytywne. Przykładem może być wyrok WSA w Gdańsku z 16 maja 2012 r. (I SA/Gd 293/12), wyrok WSA w Warszawie z 21 grudnia 2012 r. (III SA/Wa 1157/12), czy wyrok WSA we Wrocławiu z 19 października 2012 r. (I SA/Wr 1038/12), w których sądy w uzasadnieniach wskazywały, że w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie możliwy do otrzymania.
O przychodzie pracownika można mówić wówczas, gdy skorzystał on faktycznie z postawionych do jego dyspozycji nieodpłatnych świadczeń, a ponadto możliwe było ustalenie wartości otrzymanego świadczenia według odpowiednich zasad określonych w ustawie o PIT. Sądy podkreślały również, że pogląd ten był kontynuacją istniejącej już wcześniej linii orzeczniczej sadów administracyjnych (np. wyroków: NSA z 14 kwietnia 2011 r., II FSK 2147/09; WSA w Gdańsku z 27 kwietnia 2011 r., I SA/GD 140/11; WSA we Wrocławiu z 7 maja 2009 r., I SA/Wr 1326/08; WSA w Szczecinie z 20 stycznia 2010 r., I SA/Sz 862/09; WSA w Warszawie z 27 kwietnia 2010 r., III SA/Wa 2039).
Nowości z 2013 r.
Znaczącym przełomem i pozytywnym zjawiskiem były dwa wyroki NSA, które pojawiły się na początku tego roku. Chodzi o orzeczenie z 24 stycznia 2013 r. (II FSK 1064/11) i z 20 lutego 2013 r. (II FSK 1256/11). NSA dwukrotnie podkreślił, że jeżeli nie można ustalić, czy i w jakim zakresie pracownik skorzystał z atrakcji podczas imprezy integracyjnej zorganizowanej przez firmę, to nie można mówić o powstaniu u niego przychodu do opodatkowania.
Dodatkowo sędziowie jasno wskazali, że nie można w przypadku wszystkich świadczeń niepieniężnych – w tym w przypadku imprez integracyjnych – odwoływać się do uchwały dotyczącej pakietów medycznych bez indywidualnej oceny i analizy specyfiki danego świadczenia. Te rozstrzygnięcia NSA dały więc nadzieję na utrwalenie pozytywnej linii orzeczniczej, a z czasem może także na zmianę stanowiska organów podatkowych.
Niestety, NSA nie utrzymał zbyt długo tej korzystnej dla podatników tendencji orzeczniczej. W wyroku z 12 marca 2013 r. (II FSK 1428/11) „zmienił zdanie", wskazując, że przychody, które są pozostawione do dyspozycji osób korzystających z konsumpcji w ramach imprez integracyjnych, mogą stanowić ich przychód. Jako argument wskazał, że nie można pracownikowi nakazać uczestnictwa w imprezie integracyjnej. Jeżeli danej osoby nie ma na liście obecności uczestników, to nie wydaje się możliwe przypisanie temu pracownikowi przychodu z nieodpłatnych świadczeń. Jeżeli jednak pracownik uczestniczył w imprezie, to musi się liczyć z konsekwencją uzyskania przychodu.
W ostatnim czasie sądy wydawały wyroki także w sprawie innych świadczeń pracowniczych, takich jak składki na ubezpieczenie OC oraz wydatki na dowóz pracowników do firmy. Zagadnieniom tym zostanie poświęcony osobny artykuł.
Katarzyna Tomalak manager w dziale doradztwa podatkowego Ernst & Young
Komentuje Katarzyna Tomalak, manager w dziale doradztwa podatkowego Ernst & Young
Warto wystąpić z wnioskiem
Przedstawione zestawienie wyroków i interpretacji wydawanych w ciągu ostatnich kilkunastu miesięcy wskazuje, że zarówno organy podatkowe, jak i sądy administracyjne (włącznie z NSA) nie przyjęły jeszcze spójnego i jasnego dla podatników stanowiska w przedmiotowej sprawie i niestety nadal mamy do czynienia z dużą niepewnością w tej materii.
Nadal nie wiadomo, czy należy opodatkowywać pracowników biorących udział w imprezie integracyjnej. Istnieje jednak szansa, że w najbliższym czasie sędziowie przy rozstrzyganiu kolejnej sprawy dotyczącej tego problemu wystąpią o podjęcie uchwały przez poszerzony skład NSA, aby ostatecznie rozstrzygnąć wątpliwości.
W obecnej sytuacji nie ma więc pewnie złotego rozwiązania dla podatników, które gwarantowałoby im akceptację organów podatkowych w trakcie ewentualnej kontroli. W przypadku pracodawców, którzy imprezy służbowe organizują często lub dla dużej liczby uczestników, uzasadniona byłaby pewnie próba potwierdzenia przyjmowanego podejścia w interpretacji indywidualnej.
Sukces – tj. potwierdzenie braku opodatkowania – nie jest gwarantowany w każdej sytuacji, ale spróbować zawsze warto.
NSA o pakietach medycznych
W uchwale z 24 października 2011 r. (II FPS 7/10) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że wykupione przez pracodawcę pakiety świadczeń medycznych, których wartość nie jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o PIT stanowią dla pracowników, uprawnionych do ich wykorzystania, nieodpłatne świadczenie w rozumieniu art. 12 ust. 1 wymienionej ustawy.
