Instytucja przywrócenia terminu ma dla podatników bardzo duże znaczenie. Jeżeli bowiem przepisy przewidują termin, w czasie którego należy dokonać czynności (np. złożyć odwołanie od decyzji) i podatnik tej czynności w tym terminie nie dokona, to może złożyć wniosek o przywrócenie uchybionego terminu.

Taki termin to termin zawity, przy czym należy zwrócić uwagę, że chodzi tu o terminy procesowe, a nie materialne. Uchybienie terminowi do dokonania danej czynności, w tym przypadku do wniesienia odwołania, pociąga za sobą niemożność jej wykonania. Ustawodawca przewidział jednak możliwość ochrony przed negatywnymi skutkami takiego uchybienia, a mianowicie wprowadził instytucję przywrócenia terminu, określoną w art. 162-164 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.).

Samo uchybienie terminowi oznacza niewykonanie określonej czynności procesowej we wskazanym czasie, a uchybienie terminowi zawitemu powoduje, że dokonana czynność jest prawnie bezskuteczna. Mając na uwadze istotną rolę dokonania danej czynności, uchybienie jej wykonania we wskazanym przez organ podatkowy terminie ma niebagatelne znaczenie procesowe, zwłaszcza dla podatnika.

Istotne jest przy tym, że wniosek o przywrócenie terminu opiera się na założeniu, że decyzja (od której wniesiono odwołanie) została skutecznie doręczona. Nie można zatem przywracać terminu, który faktycznie nie upłynął. Z taką sytuacją mamy do czynienia, gdy termin taki w ogóle nie rozpoczął biegu, ponieważ stronie nie doręczono decyzji w sposób prawidłowy.

Należy złożyć wniosek...

Organ podatkowy z urzędu nie przywraca terminu, lecz może tego dokonać na wniosek podatnika, wyłącznie po spełnieniu ściśle określonych warunków.

W przypadku uchybienia terminu o.p. przewiduje możliwość przywrócenia go tylko i wyłącznie na wniosek zainteresowanego (strony), jeżeli spełni on łącznie następujące warunki:

1. złoży wniosek, spełniający wymogi podania, a więc zawiera m.in. oznaczenie stron, przedmiot podania;

2. dochowa 7-dniowego terminu do złożenia tego wniosku, liczonego od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi;

3. uprawdopodobni, że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, tzn. przedstawi wiarygodne okoliczności. Chodzi tu o przeszkody nie do przezwyciężenia, takie jak np. pożar czy powódź;

4. jednocześnie wykona czynność, której wcześniej nie wykonał, a więc np. złoży odwołanie, którego wcześniej nie mógł złożyć.

... i uwiarygodnić brak winy

Instytucja przywrócenia terminu oznacza możliwość uchylenia negatywnych skutków opóźnienia w dokonaniu czynności prawnej, dla której zastrzeżono termin procesowy, w sytuacji gdy nastąpiło to bez winy strony (wyrok WSA w Krakowie z 9 lutego 2007 r., I SA/Kr 923/05).

To na podatniku spoczywa odpowiedzialność za właściwe uwiarygodnienie, że nie był w stanie dochować terminu, a więc że nie ponosi za to winy. W takiej sytuacji należy przedstawić taką argumentację, aby organ podatkowy wiedział, że podatnik dochował wszelkiej staranności chcąc wnieść odwołanie w zakreślonym terminie.

Organ musi także powziąć informacje, że przeszkody, jakie dotknęły podatnika, nie były zależne od jego działania. Trzeba zauważyć, że dotyczy to nie tylko winy podatnika, lecz również jego pełnomocnika, jeżeli został on ustanowiony. Na marginesie trzeba wskazać, że pełnomocnik powinien zachować szczególną staranność przy wykonywaniu powierzonego mu zadania.

Nie można tracić z pola widzenia, że to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek owego uprawdopodobnienia. W takiej sytuacji organ podatkowy ma obowiązek ocenić stan faktyczny przedstawiony przez podatnika. Musi zatem ocenić, czy okoliczności, które wnioskodawca wskazał we wniosku, pozwalają stwierdzić owo uprawdopodobnienie, a więc to, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy strony.

Badanie tych okoliczności jest kategorią subiektywną, a w praktyce często zdarza się, że organy podatkowe różnie interpretują sytuacje przedstawione przez podatników.

Istotne jest, że ustawodawca nie uzależnił prawa do złożenia omawianego wniosku od stopnia zawinienia podatnika, a więc nie ma znaczenia czy chodzi o winę umyślną, czy jedynie o niedbalstwo. Przy czym jako niedbalstwo w tym przypadku należy rozumieć niedołożenie należytej staranności, a jako winę umyślną - celowe i zamierzone działanie polegające na powstrzymywaniu się od dokonania czynności.

Nie trzeba udowadniać

Kolejny aspekt, na który trzeba zwrócić szczególną uwagę, to kwestia badania przez organy podatkowe wszystkich podanych przez podatnika okoliczności związanych z uchybieniem terminu do dokonania danej czynności – w tym przypadku do wniesienia odwołania.

Zgodnie z art 162 § 1 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zwrot „uprawdopodobni" jest niezwykle ważki. Nie ma tu mowy o udowodnieniu, lecz o uprawdodobnieniu.

Podatnik nie musi więc udowodnić, lecz co najwyżej uprawdopodobnić. Jest to nadzwyczajne udogodnienie dla strony, a organ podatkowy powinien ocenić stan faktyczny przedstawiony przez podatnika. Trzeba bowiem przypomnieć, że to organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Świadczy to nie tylko o odformalizowaniu, ale i o uproszczeniu tego postępowania. Uprawdopodobnienie jest bowiem środkiem zastępczym, „słabszym" niż dowód, który nie daje pewności, a tylko wiarygodność twierdzenia o danym fakcie (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 1998 r., IV SA 1153/96). Uprawdopodobnienie ma więc prowadzić nie do udowodnienia, ale do uzasadnionego przypuszczenia, że dana okoliczność czy zdarzenie, rzeczywiście miało miejsce.

W praktyce często oczekiwania organów podatkowych są wygórowane. Oczekują one bowiem przedstawienia konkretnych dowodów (zaświadczeń, wypisów), a to z kolei należy odebrać jako przekroczenie wymogów ustawowych. Uprawdopodobnienie oparte na dokumentach, zeznaniach świadków, czy innych oświadczeniach już staje się udowodnieniem.

Przykład

W spółce z o.o. generalnie to główna księgowa jest osobą wyznaczoną do kontaktów z organami podatkowymi, jest również odpowiedzialną za podanie wymaganych danych. W wyniku postępowania urząd skarbowy wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok w wysokości 25.404 zł.

Ponieważ zarząd spółki i główna księgowa nie zgadzali się z taką decyzją, zdecydowali się wnieść odwołanie od tej decyzji. W ostatnim dniu terminu do wniesienia odwołania, w trakcie podróży samochodem do urzędu skarbowego główna księgowa uległa wypadkowi. Wypadek okazał się na tyle poważny, że główna księgowa spędziła w szpitalu trzy tygodnie.

Po wyjściu ze szpitala główna księgowa zorientowała się, że odwołanie nie zostało złożone. Niezwłocznie sporządziła pismo – wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku opisała cały stan faktyczny, który zaistniał, a więc kolizję, pobyt w szpitalu oraz termin pobytu. Do wspomnianego wniosku dołączyła także informację – wypis ze szpitala oraz dokument potwierdzający kolizję. Te dokumenty złożyła w urzędzie skarbowym w trzecim dniu po wyjściu ze szpitala.

Nieznajomość prawa szkodzi

Organy podatkowe nie są zobowiązane do pouczenia podatnika o prawie do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. To podatnik, w swoim dobrze pojętym interesie, powinien mieć wiedzę w tym zakresie. Powszechnie bowiem wiadomo, że nieznajomość prawa – w tym przypadku prawa podatkowego – szkodzi.

W praktyce niejednokrotnie zdarza się, zwłaszcza w przypadku osób fizycznych, że osoba zainteresowana wniesieniem odwołania nie wie o możliwości przywrócenia terminu do jego wniesienia. Tym bardziej nie wie, co należy przedstawić i jakie warunki spełnić, aby wniosek taki został pozytywnie rozpatrzony.

Nie zawsze stronie służy zażalenie

Generalnie samo przywrócenie terminu lub odmowa jego przywrócenia, stosownie do art. 163 § 1 o.p., następuje w formie postanowienia, wydanego przez organ właściwy w sprawie. Na takie postanowienie przysługuje stronie postępowania zażalenie.

Jednak w sytuacji przywrócenia terminu do wniesienia odwołania tryb zażaleniowy jest inny. W omawianym przypadku, a więc w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, postanawia ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia tego odwołania. W tym miejscu należy zwrócić baczną uwagę na zwrot „postanawia ostatecznie".

Oznacza to bowiem, że postanowienie organu odwoławczego odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ma charakter ostateczny. To zaś oznacza, że nie przysługuje na nie zażalenie. Z uwagi na to, że postanowienie organu drugiej instancji o odmówieniu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest ostateczne, służy na nie tylko i wyłącznie skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.