Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny 31 maja 2012 r. (II FSK 2286/10).
Spółka zajmująca się dystrybucją energii elektrycznej kupiła świadectwa pochodzenia energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, które następnie przedstawiła do umorzenia prezesowi Urzędu Regulacji Energetyki (dalej: Prezes URE). Uiściła też odpowiednią opłatę zastępczą – zgodnie z obowiązkiem nałożonym na spółkę przez ustawę prawo energetyczne (dalej: u.p.e.). Dodatkowo spółka poniosła koszty z tytułu opłat za usługi świadczone przez rejestr świadectw pochodzenia na Towarowej Giełdzie Energii (dalej: TGE).
Spółka zapytała ministra finansów, czy wydatki związane z obowiązkiem przedstawienia do umorzenia świadectw pochodzenia energii ze źródeł odnawialnych mają charakter kosztów bezpośrednio związanych z przychodem w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o CIT oraz czy za taki koszt można uznać także opłaty poniesione za usługi świadczone na TGE.
Minister wyjaśnił, że nie można w sposób bezpośredni wiązać towaru giełdowego – a więc świadectw pochodzenia energii – ze sprzedażą energii. To dlatego, że związek wskazanych przez spółkę kosztów z jej przychodem ma jedynie charakter funkcjonalny. W konsekwencji wydatki ponoszone na nabycie świadectw pochodzenia są pośrednimi kosztami uzyskania przychodów, które zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT są potrącalne w dacie ich poniesienia. Minister w podobny sposób zakwalifikował także opłatę zastępczą oraz opłaty za usługi świadczone na TGE.
Spółka nie zgodziła się z tym stanowiskiem. W skardze do sądu starała się wskazać m.in., że wartość świadectw pochodzenia zgłaszanych do umorzenia jest jej kosztem operacyjnym, bezpośrednio związanym z przychodami ze sprzedaży energii.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał zarzuty skargi za bezpodstawne. Spółka nie dała za wygraną i wniosła skargę kasacyjną. NSA przychylił się do jej argumentacji i uchylił rozstrzygnięcie sądu pierwszej instancji.
—Monika Kamińska, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Benedykt Rubak konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
Komentuje Benedykt Rubak, konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)
Wyrok NSA przełamuje dotychczasową, stosunkowo jednolitą linię interpretacyjną prezentowaną w ostatnim czasie zarówno w interpretacjach organów podatkowych, jak i większości wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych.
Z art. 9a ust. 6 u. p. e. wynika, że podmiot zajmujący się dystrybucją energii elektrycznej ma obowiązek zakupu (w ciągu roku) odpowiedniej ilości energii elektrycznej wytworzonej w odnawialnych (ekologicznych) źródłach energii przyłączonych do sieci dystrybucyjnej lub przesyłowej znajdującej się na terenie obejmującym obszar działania tego dystrybutora.
Nabycie energii z odnawialnych źródeł dokumentowane jest poprzez zakup praw majątkowych inkorporowanych w świadectwach pochodzenia energii. Dystrybutor energii potwierdza wywiązanie się z ustawowego obowiązku przez przedstawienie prezesowi URE (po zakończeniu roku) posiadanych świadectw pochodzenia energii w celu ich umorzenia (zgodnie z art. 9a ust. 1 u. p. e.). Jeśli podatnik nie nabył odpowiedniej ilości świadectw, to musi uiścić stosowną opłatę zastępczą.
Minister finansów w interpretacji uznał, że koszty poniesione na nabycie świadectw nie mają ścisłego związku z przychodami z dystrybucji energii, a nabycia świadectw pochodzenia nie można bezpośrednio łączyć z konkretnymi przychodami z tytułu sprzedaży energii elektrycznej. Wydatki te są więc pośrednimi kosztami uzyskania przychodów, które zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych w momencie ich poniesienia.
Stanowisko to potwierdzała także większość wydanych w ostatnim czasie wyroków sądów administracyjnych (porównaj wyroki: WSA we Wrocławiu z 2 grudnia 2010 r., I SA/Wr 1234/10; WSA w Lublinie z 27 października 2010 r., I SA/Lu 292/10; WSA w Gdańsku z 25 maja 2010 r., I SA/Gd 165/10 – uchylony przez komentowany wyrok NSA). Odmienne stanowisko zajął natomiast WSA w Gdańsku w wyroku z 11 października 2010 r. (I SA/Gd 885/10), wskazując, że zakup świadectw pochodzenia energii jest kosztem bezpośrednim.
NSA w komentowanym wyroku zajął odmienne stanowisko niż minister w interpretacji. Sąd uznał, że wydatki związane z nabyciem świadectw pochodzenia energii, w tym również koszty usług świadczonych na TGE – to koszty bezpośrednio związane z obrotem energią, które należy rozliczyć w momencie uzyskania przychodów ze sprzedaży tej energii. Zasada ta jak się zdaje obejmuje również koszt poniesionej opłaty zastępczej.
Komentowany wyrok, biorąc pod uwagę fakt, że został wydany przez NSA, zapewne na nowo otworzy wydawałoby się rozstrzygniętą dyskusję na temat momentu rozliczenia kosztów związanych z nabyciem świadectw pochodzenia energii. Tym bardziej, że tego samego dnia (tj. 31 maja 2012 r.), ten sam skład orzekający NSA w orzeczeniu o sygn. II FSK 206/11 utrzymał w mocy powołany powyżej wyrok WSA w Gdańsku (I SA/Gd 885/10).
