Opłaty i prowizje bankowe - kiedy są kosztem podatkowym

Takie wnioski wynikają z odpowiedzi udzielanych podatnikom. Jest ich dużo. Skomplikowane zasady rozliczania kosztów powodują bowiem, że firmy często mają wątpliwości, czy ujmować prowizje i opłaty bankowe jednorazowo, czy też rozliczać w dłuższym okresie czasu.

Problem dotyczy firm rozliczających się na podstawie ksiąg rachunkowych.

[srodtytul]Skomplikowane przepisy[/srodtytul]

Jak brzmią przepisy, które powodują tyle kłopotów? Zgodnie z podstawową zasadą koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Są jednak wyjątki. Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego (nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania), jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego – są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Najwięcej kontrowersji budzą jednak przepisy art. 15 ust. 4d i 4e [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o CIT[/link].

Zgodnie z pierwszym z nich koszty uzyskania przychodów, inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei ust. 4e mówi, że za dzień poniesienia kosztu podatkowego uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

[srodtytul]Decyduje ustawa o rachunkowości[/srodtytul]

Problemem tym zajmowała się m.in. [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 3 grudnia 2009 r. (ITPB3/423-550/09/DK)[/b].

Z pytaniem zwróciła się spółka, która zawiera z bankami wieloletnie umowy kredytowe dotyczące kredytów obrotowych, inwestycyjnych i w rachunku bieżącym. W każdej z nich zawarty jest zapis nakazujący zapłatę bankowi jednorazowej prowizji oraz innych opłat z tytułu uruchomienia kredytu. W księgach rachunkowych spółka ujmuje te koszty poprzez rozliczenia międzyokresowe czynne, proporcjonalnie do całego okresu trwania umowy kredytowej.

Izba skarbowa potwierdziła stanowisko wnioskodawcy, że także dla celów podatkowych takie opłaty i prowizje trzeba rozliczać w czasie. To dlatego, że decyduje dzień poniesienia opłaty, czyli dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Skoro więc spółka ujmuje w księgach rachunkowych koszty prowizji, rozliczając je proporcjonalnie przez cały okres trwania umowy kredytowej, to nie może jednorazowo zaliczyć jej do kosztów podatkowych w momencie zapłaty.

Podobne wnioski wynikają z odpowiedzi [b]Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 czerwca 2009 r. (ILPB3/423-257/09-4/DS)[/b].

[srodtytul]Możliwe uproszczenia[/srodtytul]

Wskazane odpowiedzi oznaczają, że o momencie ujęcia kosztów podatkowych mogą decydować zasady ich księgowania przyjęte w polityce rachunkowości firmy. Jest to dokumentacja określająca zasady księgowania różnych zdarzeń gospodarczych. W zależności od jednostki mogą być one różnie ujmowane, np. możliwe są różnego rodzaju uproszczenia.

Wynika to z art. 4 ust. 4 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=C4D974F1FF1A718DEDF174AA6983D419?n=1&id=324433&wid=347265]ustawy o rachunkowości[/link]. Zgodnie z nim jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie jej sytuacji majątkowej i finansowej oraz wynik finansowy.

Zagadnieniem tym zajmowała się [b]Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 3 marca 2010 r. (ILPB3/423-1133/09-2/MC)[/b]. Z pytaniem zwróciła się spółka, która za udzielane jej pożyczki i kredyty musi uiszczać opłaty przygotowawcze lub prowizje.

Wnioskodawca wyjaśnia, że kredyty będą przeznaczane na różne cele (obrotowe, limity kredytowe w koncie, refinansowe, na zakup lub wytworzenie środków trwałych).

Izba skarbowa potwierdziła stanowisko spółki, że wnoszone przez nią opłaty i prowizje, jako związane z całym okresem kredytowania, powinny być kosztem uzyskania przychodu rozliczanym w czasie w równych miesięcznych ratach przez okres trwania kredytu lub pożyczki (tak są rozliczane dla celów bilansowych). Wyjątkiem są kredyty i pożyczki na zakup lub wytworzenie środka trwałego.

Opłaty i prowizje z nimi związane podwyższają wartość początkową środka trwałego (o ile zostaną zapłacone przed oddaniem do używania). Wtedy będą kosztem podatkowym poprzez odpisy amortyzacyjne.

Istotne jest także to, że opłaty i prowizje nieprzekraczające kwoty ustalonej w polityce rachunkowości jednostki zgodnie z zasadą istotności mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu jednorazowo w momencie poniesienia.

W odpowiedzi tej izba skarbowa zajmowała się również sytuacją wcześniejszego zakończenia umowy kredytu lub pożyczki. Wtedy nierozliczona część opłaty przygotowawczej lub prowizji jest kosztem uzyskania przychodu na dzień zakończenia umowy kredytu lub pożyczki (chyba że stanowiła zwiększenie wartości początkowej środka trwałego).

[ramka][b]Jak ująć zakup udziałów na kredyt[/b]

Firma, która na kredyt kupiła udziały lub akcje zalicza odsetki do kosztów w momencie zapłaty. To dlatego, że nie są to wydatki na nabycie udziałów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Przepis ten dotyczy bowiem tylko wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem udziałów lub akcji, czyli takich, bez których ich skuteczne nabycie nie byłoby możliwe. Chodzi przede wszystkim o zapłatę za udziały lub akcje oraz opłaty notarialne.

Odsetki i prowizja od kredytu w całości zaciągniętego w celu zakupu udziałów związane są ze źródłem finansowania firmy. Nie są wydatkami na nabycie udziałów, ale zapłatą za kredyt. Pozostają one w związku z przychodami. Dlatego są kosztem uzyskania przychodów z chwilą ich zapłaty. Potwierdza to m.in. [b]interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 6 maja 2009 r. (IBPBI/2/423-206/09/PC).[/b][/ramka]