Interpretacja ministra finansów z 14 kwietnia 2009 r. (nr IPPP2/443-161/09-4/SAP) jest w sposób oczywisty sprzeczna z prawem i nie zapobiegnie skutkom wadliwie napisanych przepisów, ponieważ „zbycie wierzytelności” nie jest jej „uregulowaniem”.

[b]Od 1 grudnia 2008 r. polski podatnik może legalnie skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju, gdy wierzytelność z tego tytułu nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. [/b]

Zgodnie z art. 89a ust. 4 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=172827]ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DzU z 2004 r. nr 54, poz. 535 ze zm.[/link], dalej: ustawa o VAT), jeżeli po dokonaniu korekty podatku należnego wierzytelność zostanie uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik obowiązany jest do restytucji podatku należnego za okres, w którym należność została uregulowana.

[b]Według interpretacja ministra z 14 kwietnia 2009 r. pod pojęciem „uregulowanie” należy rozumieć również „zbycie”.[/b] Ma to jakoby ucinać wątpliwości i zarzuty o możliwości wyłudzenia VAT na podstawie tych przepisów.

Zdaniem ministra przepis art. 89a ust. 4 ustawy o VAT nie wprowadza wymogu, aby należność została uregulowana wyłącznie przez dłużnika, co w konsekwencji oznacza, że uregulowanie należności przez podmiot trzeci spowoduje, iż u podatnika powstanie obowiązek restytucji podatku należnego za okres, w którym należność lub jej część zostanie uregulowana (tu zbyta).

[srodtytul]Oczywista sprzeczność[/srodtytul]

Sprzeczność tego poglądu z treścią przepisów jest oczywista.

Art. 89a ustawy o VAT wyraźnie rozróżnia „uregulowanie” i „zbycie” tej wierzytelności. Jeśli wierzyciel zbędzie po korekcie wierzytelność, to otrzymane wynagrodzenie z tytułu jej zbycia nie jest „uregulowaniem tej wierzytelności”, o którym mowa w art. 89a ust. 4 ustawy o VAT.

Jest to odrębna czynność zbycia prawa majątkowego, za którą wierzyciel otrzymuje wynagrodzenie, a wierzytelność ta nie przestaje istnieć. Jest to czynność odrębnie opodatkowana jako zbycie prawa majątkowego.

Otrzymanie wynagrodzenia z tytułu zbycia prawa majątkowego nie jest w sensie prawnym ani w rozumieniu tego przepisu uregulowaniem wierzytelności, lecz odrębną czynnością prawną. Przelew (cesja praw) jest przecież umową cywilnoprawną zawieraną między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem), na podstawie której wierzyciel przenosi swoją wierzytelność wobec dłużnika na osobę trzecią. Przedmiotem przelewu może być każda wierzytelność, jeśli nie sprzeciwia się temu przepis ustawy, właściwość zobowiązania czy zastrzeżenie umowne. Dopuszczalne jest również dokonywanie cesji tylko części wierzytelności.

Cesja zatem to czynność prawna przenosząca prawo (wierzytelność) z jednego podmiotu na inny. Do przeniesienia wierzytelności w drodze przelewu zbędna jest zgoda dłużnika. Przelew powoduje, iż cedent przestaje być wierzycielem, a staje się nim cesjonariusz (nabywa on wierzytelność w takim stanie, w jakim znajdowała się ona w chwili dokonania przelewu). Wraz z wierzytelnością przechodzą na cesjonariusza wszelkie związane z nią prawa, a cedent nie ponosi odpowiedzialności za wypłacalność dłużnika, chyba że ją na siebie przyjął. Z kolei sytuacja prawna dłużnika w wyniku cesji nie ulega zmianie, z tym wyjątkiem, że powinien on świadczyć aktualnemu wierzycielowi, czyli cesjonariuszowi.

Treść przepisów jest więc jasna i nie wymaga interpretacji.

[srodtytul]Patologiczna konstrukcja prawna[/srodtytul]

Zrozumiałe jest, iż minister finansów poprzez prezentowaną interpretację chce uratować bubel legislacyjny i przeciwstawić się utracie z tego tytułu znaczących dochodów podatkowych. Wykładnia prawa zaprezentowana w interpretacji ma zapobiec legalnej optymalizacji podatkowej, dzięki której stracimy istotne dochody z tego podatku. Choć intencje twórców interpretacji trzeba uznać za godne aprobaty, to i tak prezentowane stanowisko jest w sensie prawnym błędne – treść ustawy jest jednoznaczna, więc interpretacja ta nie ma szans na utrzymanie się w obrocie prawnym.

Nawet jeśli uznać pogląd prezentowany przez ministra za słuszny, to i tak nie jest on rozwiązaniem zaistniałego problemu, który wywołała patologiczna konstrukcja prawna.

[b]Jeśli bowiem podatnik koryguje podatek należny, to korekta dotyczy całej wartości wierzytelności, a wierzytelność jest często zbywana po cenie daleko odbiegającej od jej pierwotnej wartości (często osiąga nawet 5 proc. wartości takich wierzytelności). Wskutek tej interpretacji podatnik obowiązany będzie do zwiększenia podatku należnego, ale tylko w części przypadającej na faktyczną cenę zbytych wierzytelności.[/b]

[ramka][b]Przykład[/b]

Prosty przykład: kontrahent nie płaci wierzycielowi należności przez pół roku, a ten sprzedaje za minimalną wartość swoją wierzytelność osobie trzeciej, otrzymując w zamian inną wierzytelność. Realizuje się dzięki temu aż trzy korzyści podatkowe: wierzyciel uzyskuję dużą stratę na zbyciu wierzytelności, którą zalicza do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, otrzymując w rozliczeniu za zbycie tej wierzytelność inne prawo majątkowe, np. nową wierzytelność. Następnie kontrahent podatnika reguluje na rzecz nabywcy wierzytelności swój dług i przywraca sobie w ten sposób pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, a wierzyciel, który kupił nową wierzytelność, restytuuje tylko niewielki podatek należny od ceny zbycia pierwotnej wierzytelności (czyli stosuje się do sprzecznej z prawem instrukcji ministra). Jeżeli w wyniku wyegzekwowania tej nowej wierzytelności uzyskana kwota jest znacznie wyższa od jej ceny nabycia, to fakt ten nie wpływa na wielkość podatku należnego, który już pozostaje na pierwotnym „zoptymalizowanym” poziomie.[/ramka]

[srodtytul]A budżet traci[/srodtytul]

Powyższe działanie, które zgodnie z interpretacją zaprezentowaną w piśmie ministra będzie zgodne z prawem, prowadzi niewątpliwie do ewidentnych strat budżetu państwa.

To tylko jeden z wariantów „optymalizacji” podatkowej, którą można przeprowadzić za pomocą art. 89a i 89b ustawy o VAT w wersji znowelizowanej od 1 grudnia 2008 r.

Innym pomysłem jest zamiana, np. po pół roku od upływu terminu płatności, wierzytelności między wierzycielami danego nabywcy po cenie znacznie niższej od wartości nominalnej i uzyskanie obok faktycznej minimalizacji opodatkowania tych czynności również trwałych korzyści podatkowych w podatku dochodowym (tzw. tarczy podatkowej).

To m.in. dzięki takim przepisom budżet z tytułu VAT straci w tym roku około 24 mld zł.

Do powyższych działań, będących w zgodzie z patologicznymi przepisami, a nawet powyższą interpretacją urzędową, mogą skłaniać buble legislacyjne zawarte w ostatniej nowelizacji.

Może warto poznać mechanizm tworzenia tego rodzaju przepisów; VAT jest zbyt ważnym problemem publicznym, aby go tworzono w ten sposób.