To wniosek z wyroku WSA w Warszawie z 5 września 2008 r. (III SA/Wa 1274/08).

Spółka nabyła prawo do użytkowania wieczystego gruntu i własność znajdujących się na nim budynków i budowli. Ponieważ zmieniło się przeznaczenie tych składników w związku z dokonaniem czynności zwolnionej z VAT w postaci wniesienia ich aportem do przedsiębiorstwa, spółka zwróciła się z zapytaniem do organu podatkowego, czy ma obowiązek korekty podatku naliczonego. Zdaniem spółki taki obowiązek nie powstaje, ponieważ nie wynika to z art. 91 ustawy o VAT. W ocenie spółki obowiązek istnieje w stosunku do środków trwałych, a spółka nie traktowała majątku, którego dotyczy zapytanie, jako środków trwałych i wartości materialnych i prawnych.

W odpowiedzi organ podatkowy stwierdził, że z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wynika obowiązek korekty przy zmianie przeznaczenia majątku firmy.

WSA przyznał rację fiskusowi. Zdaniem sądu prawidłowa jest wykładnia, zgodnie z którą z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT wynika wprost obowiązek skorygowania podatku naliczonego w wypadku zmiany przeznaczenia składników majątkowych na wykonywanie czynności zwolnionych z VAT (aport do przedsiębiorstwa).

Zespół Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

W prezentowanym wyroku kluczową kwestią było rozstrzygnięcie, czy w związku ze zmianą przeznaczenia składników majątkowych na wykonywanie czynności zwolnionych od VAT – w tym wypadku wniesienie aportu – trzeba skorygować podatek naliczony. Analizę tego zagadnienia należało rozpocząć od rozważenia zgodności § 8 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia MF z dyrektywą VAT. Niestety, WSA pominął ten kluczowy aspekt. Tymczasem zwolnienie z VAT czynności wniesienia aportu przewidziane w rozporządzeniu jest sprzeczne z przepisami dyrektywy 112. Zawiera ona zamknięty katalog czynności zwolnionych z VAT i nie przewidziano w nim zwolnienia dla aportu. Nie stanowi również podstawy do takiego zwolnienia art. 19 dyrektywy 112. Przepis ten zezwala bowiem na wyłączenie poza system VAT transakcji przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie albo jako aportu do spółki całości lub części majątku, a nie na jej zwolnienie z podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że co do zasady wniesienie aportu w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub zakład (oddział) samodzielnie sporządzający bilans jest czynnością opodatkowaną. Zatem podatnikowi wnoszącemu taki aport przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu składników związanych z wniesieniem aportu. Przy czym podatnicy, którzy potraktują czynność wniesienia jako zwolnioną z VAT zgodnie z rozporządzeniem, nie będą zobowiązani do jej opodatkowania. Organy podatkowe nie mają bowiem prawa bezpośrednio powoływać się na nieprawidłowo zaimplementowane przepisy dyrektywy VAT.

Reasumując, nie można zgodzić się z sentencją wyroku. Biorąc pod uwagę przepisy dyrektywy, należy uznać, że obowiązujące w rozporządzeniu zwolnienie z VAT aportu jest sprzeczne z prawem wspólnotowym. W konsekwencji podatnikowi, który dokonał czynności co do zasady podlegającej na gruncie dyrektywy opodatkowaniu, przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem wnoszonych składników. Niestety, jak widać, niektóre sądy wciąż pomijają analizę zgodności zwolnienia aportu z przepisami dyrektywy.

W omawianej sprawie istotna jest jeszcze jedna kwestia: czy art. 91 ust. 7 ustawy o VAT odnosi się tylko do środków trwałych, a zatem nie ma zastosowania do składników majątku obrotowego. Wydaje się jednak, że ta regulacja odnosi się do każdego towaru lub usługi, nie tylko do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.