Dla rzeczy ruchomych pół roku używania, dla nieruchomości - 5 lat od zakończenia budowy

Zgodnie z art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT w wypadku tych pierwszych ważny jest okres ich faktycznego używania przez sprzedającego, a w wypadku drugich okres, jaki minął od zakończenia budowy, i ewentualne ulepszenia.

[srodtytul]UŻYWANA RZECZ RUCHOMA [/srodtytul]

Rzeczy ruchome uznaje się za towary używane, jeśli były używane przez podatnika dokonującego ich dostawy co najmniej pół roku. Liczy się faktyczne używanie. Nie będzie więc towarem używanym np.

- trzyletni samochód, który sprzedamy przed upływem pół roku od momentu zakupu (przyjęcia do używania) - nie ma znaczenia, jak długo był używany przez poprzedniego właściciela,

- towar handlowy, który przeleżał w magazynie 6 miesięcy (nawet jeśli potem rozpoczęliśmy korzystanie z niego, to czasu składowania nie wlicza się do wymaganego półrocznego okresu),

- rzecz, która miała być przeznaczona na cele firmy (inwestycja), ale okazała się niepotrzebna - tak Izba Skarbowa w Gdańsku, w piśmie z 26 października 2004 r. (PI/0051884/04/CIP/09) dotyczącym zakupionych bez VAT materiałów budowlanych w celu budowy wiaty, które nie zostały użyte i po upływie pół roku podatnik je sprzedał.

[srodtytul]Rzeczy oddane w leasing [/srodtytul]

Do półrocznego okresu używania organy podatkowe nie chcą wliczać czasu, gdy rzecz ruchoma była przez sprzedającego oddana w najem, dzierżawę czy leasing. Ustawa o VAT mówi, że zwolnienie dotyczy używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem tych umów, a nie wspomina nic o rzeczach ruchomych. Zwrócił na to uwagę m.in. Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z 9 czerwca 2006 r. (1471/NUR2/443-115/2/06/JP).

Urząd argumentował, że "zwrot "używane przez podatnika dokonującego ich dostawy" należy rozumieć jako faktyczne używanie przez podmiot, który dokonuje ich sprzedaży, czyli korzystanie zgodnie z ich przeznaczeniem, a nie jedynie pobieranie z nich pożytków. Tymczasem treścią umowy najmu oraz leasingu finansowego jest (...) że wynajmujący/finansujący zobowiązuje się oddać rzecz najemcy/korzystającemu do używania. (...) Konsekwencję ustawodawcy w zakresie dosłownego traktowania pojęcia "używane przez podatnika dokonującego ich dostawy" potwierdza również art. 43 ust. 6 pkt 2 ustawy, gdzie pojęcie użytkowania obejmuje ich faktyczne używanie, jak również korzystanie w sensie prawnym".

Możliwa jest jednak inna interpretacja -korzystniejsza dla podatników. Świadczy o tym wyrok WSA w Warszawie (III SA/Wa 3997/06), w którym sąd uznał, że podatnik, który zaliczył towar do swoich środków trwałych, jest jego użytkownikiem niezależnie od tego, że oddał go w posiadanie dzierżawcy.

[srodtytul]Rzeczy wzięte w leasing [/srodtytul]

Może być też tak, że podatnik sprzedaje rzecz, którą używał pół roku, w czasie gdy nie był jej właścicielem (wynajmował, wydzierżawiał, wziął w leasing), a od momentu jej zakupu do sprzedaży ów półroczny okres jeszcze nie upłynął. Kierując się cytowanym wyżej wyjaśnieniem organu podatkowego, należałoby uznać, że przysługuje mu prawo do zwolnienia. Potwierdzają to interpretacje Urzędu Skarbowego Łódź-Górna z 23 lutego 2005 r. (III/4408-1/14/05/IG). Także Izba Skarbowa w Gdańsku w piśmie z 20 października 2004 r. (PI/0051789/04/CIP/09)stwierdziła, że żaden przepis nie uzależnia zwolnienia z VAT od tego, jaki tytuł prawny stanowi podstawę używania samochodu przez podatnika.

Ale nie wszyscy urzędnicy chcą się z tym zgodzić. Z pisma Pierwszego Urzędu Skarbowego w Kaliszu (z 7 grudnia 2005 r., PP/443124/13/05) wynika, że pół roku trzeba używać towaru jako właściciel, gdyż "wymóg używania towaru odnosi się do zbywcy, a zbyć towar może jedynie osoba, która jest jego właścicielem".

[srodtytul]UŻYWANA NIERUCHOMOŚĆ [/srodtytul]

Jeśli chodzi o budynki, budowle i ich części, co do zasady nie ma znaczenia, jak długo i przez kogo były używane. Ważne jest, by minęło co najmniej 5 lat od końca roku,w którym zakończyła się ich budowa. Sprzedający w ogóle mógł ich nie używać na własne potrzeby (mógł je np. wynająć lub wydzierżawić). Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt2 ustawy o VAT, zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

[srodtytul]5 lat od zakończenia budowy [/srodtytul]

Co rozumieć przez zakończenie budowy? Przepisy o VAT tego nie precyzują. Trzeba więc sięgnąć do prawa budowlanego, zgodnie z którym zakończeniem budowy jest wydanie decyzji w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Według Izby Skarbowej w Rzeszowie, która w piśmie z 5 lutego br. (IS.II/1-0050/336/04) powołała się na art. 3 pkt 6 prawa budowlanego z 7 lipca 1994 r., przez budowę rozumie się także nadbudowę, rozbudowę, odbudowę oraz przebudowę obiektu budowlanego (budynku). Zatem jeśli obiekt był rozbudowywany, owe 5 lat należy liczyć dopiero od końca roku, w którym zakończono jego rozbudowę.

Taka interpretacja wydaje się jednak zbyt daleko idąca - nadbudowa, rozbudowa, przebudowa jest bowiem niczym innym jak ulepszeniem już istniejącego budynku, a w odniesieniu do ulepszeń przepisy ustawy o VAT przewidują inne kryteria ustalania, czy budynek lub budowla jest towarem używanym zwolnionym z VAT.

[srodtytul]Budynek po ulepszeniach [/srodtytul]

Z art. 43 ust. 6 ustawy o VAT wynika bowiem, że zwolnienia nie stosuje się przy sprzedaży używanych budynków, budowli i ich części, jeżeli łącznie zaistnieją następujące przesłanki:

1. podatnik poniesie wydatki na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) budynku, budowli lub ich części przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania,

2. podatnik będzie miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od poniesionych wydatków,

3. poniesione wydatki będą stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej budynku, budowli lub ich części,

4. podatnik będzie użytkował budynek, budowlę lub ich część krócej niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Ów 5-letni okres należy liczyć od dnia, kiedy przedsiębiorca nabył budynek (przyjął go do używania), a nie od dnia, kiedy go ulepszył. Potwierdzają to wyjaśnienia organów podatkowych (Urząd Skarbowy w Siedlcach w piśmie z 23 października 2006 r., 1426/US210/MW/44339/06; Izba Skarbowa w Olsztynie Ośrodek Zamiejscowy w Elblągu w decyzji z 24 września 2004 r., PP/E-005-2-30/04).

[srodtytul]Przykład [/srodtytul]

Spółka z o.o. X w 1990 r. kupiła budynek (nie mając prawa do odliczenia VAT, bo wówczas jeszcze podatek ten nie obowiązywał). W 2005 i 2006 r. zmodernizowała obiekt, odliczając VAT przy nakładach ulepszeniowych, które przekroczyły 30 proc. wartości początkowej obiektu. Od 1993 r. spółka prowadzi działalność opodatkowaną VAT, od początku wykorzystując w tej działalności modernizowany niedawno budynek. Ponieważ użytkuje go w celu wykonywania czynności opodatkowanych nie krócej niż 5 lat, ewentualna sprzedaż tego obiektu będzie od VAT zwolniona. Nie ma tu znaczenia, że nakłady ulepszeniowe przekroczyły 30 proc. wartości budynku ani to, że był odliczany od nich VAT.

[srodtytul]Przepis przejściowy, który zniknął [/srodtytul]

Do 1 maja 2004 r. przy obliczaniu wysokości nakładów ulepszeniowych nie brało się pod uwagę wydatków poniesionych przed 26 marca 2002 r. (tego dnia weszła w życie nowela ustawy o VAT z 1993 r., wprowadzająca obowiązek uwzględniania tych nakładów przy ustalaniu, czy sprzedaż używanego budynku korzysta ze zwolnienia). Wynikało to z art. 2 ust. 5 ustawy nowelizującej z 15 lutego 2002 r. (DzU nr 19, poz. 185).

Nowa ustawa o VAT uregulowała kwestię zwolnienia z VAT towarów używanych w zasadzie tak samo jak poprzednia. Zapomniano jednak o regulacji przejściowej, a stara ustawa wygasła. Nie ma więc przepisu, który pozwoliłby pominąć nakłady na ulepszenie poniesione przed 25 marca 2002 r. To, że trzeba je uwzględniać, potwierdziła Izba Skarbowa w Gdańsku w piśmie z 17 czerwca 2004 r. (PI/005-460/04/CIP/03). Oczywiście jest to istotne tylko w odniesieniu do nieruchomości wykorzystywanych krócej niż 5 lat na potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Obecnie więc problem traci na znaczeniu.

[ramka][b]Czy ze zwolnienia z VAT przewidzianego dla towarów używanych korzysta również sprzedaż używanego lokalu użytkowego znajdującego się w budynku mieszkalnym? [/b]

Wątpliwość może brać się stąd, że odrębny przepis ustawy o VAT - art. 43 ust. 1 pkt 10 - przewiduje zwolnienie od VAT sprzedaży budynków (lokali) mieszkalnych, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być pierwszy raz zasiedlone. Stwierdza on jednocześnie, że nie dotyczy to lokali przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe. Do tego przepisu odwołuje się art. 43 ust. 1 pkt 2, zwalniający z podatku dostawę towarów używanych, w tym używanych budynków i budowli (słowa: "z zastrzeżeniem pkt 10"). Na tej podstawie niektóre urzędy skarbowe twierdzą, że skoro sprzedawany jest lokal użytkowy w budynku mieszkalnym, to zwolnienie z VAT w ogóle go nie dotyczy.

Moim zdaniem jest to pogląd błędny. Nie ulega wątpliwości, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 obejmuje obrót mieszkaniami na rynku wtórnym, bez względu na to, ile czasu upłynęło od końca roku, w którym zakończono ich budowę. Nie odnosi się ono do lokali użytkowych, co wynika wprost z treści tego przepisu. Ale jeśli lokale takie mają status towaru używanego (od końca roku, w którym je wybudowano minęło 5 lat), to nie jest wykluczone, by ich dostawa korzystała ze zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Stanowisko to podzieliły [b]Urząd Skarbowy w Ciechanowie w piśmie z 14 grudnia 2004 r. (US-3-PP/4430-46/04)[/b] i [b]Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w piśmie z 10 kwietnia 2006 r. (1471/NTR1/443-32/06/PB)[/b].

Zdarzają się też jednak odmienne interpretacje (np. [b]Pierwszego Urzędu Skarbowego w Toruniu z 1 sierpnia 2005 r., PP/443-56/05[/b]). [/ramka]

[ramka]

[b]O tym, kiedy mamy do czynienia z ulepszeniem budynku, budowli lub ich części, mówi art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop) i art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof). [/b]

Tak jest, gdy:

- podatnik ponosi nakłady na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego (także na zakup części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł),

- suma wydatków poniesionych na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł,

- wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. [/ramka]

[ramka]

[b]Ciężar dowodu, że dana rzecz może być uznana za towar używany, spoczywa na podatniku. Powinien on dysponować odpowiednimi dokumentami potwierdzającymi ten fakt. [/b]

Jak wyjaśnił [b]Urząd Skarbowy w Sokółce w piśmie z 11 lipca 2005 r. (US.II/443-20/ŻT/05)[/b]: "Brak dokumentów nabycia środka trwałego na skutek kradzieży, data wprowadzenia go do obrotu oraz niemożność stwierdzenia faktów z powodu upływu czasu, nie jest podstawą do zastosowania zwolnienia z podatku VAT. Do obowiązków podatnika należy zapewnienie skutecznej ochrony dokumentacji księgowej, dowodów źródłowych oraz ewidencji przed zniszczeniem lub nieupoważnionym dostępem osób trzecich. Kradzież dokumentów nie zobowiązuje organu podatkowego do zastąpienia podatnika w udokumentowaniu jego działalności gospodarczej".

[/ramka]