Obecnie prowadzenie większości rodzajów działalności gospodarczej wymaga korzystania z praw własności intelektualnej. Korzystnym ekonomicznie rozwiązaniem jest zawieranie umów licencyjnych. Opłaty ponoszone w ramach takich umów są co do zasady kosztem uzyskania przychodów dla licencjobiorcy. Ustawy o PIT i CIT przewidują jednak różne sposoby rozliczania licencji dla celów podatkowych.

Poprzez odpisy amortyzacyjne

W przypadku licencji, która stanowi wartość niematerialną i prawną, rozliczenie w kosztach uzyskania przychodu następuje w czasie, poprzez odpisy amortyzacyjne. Amortyzacji podlegają nabyte licencje, które nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania.

Podatnik zalicza licencję do wartości niematerialnych i prawnych, jeśli przewiduje, że będzie używał jej na potrzeby związane ze swoją działalnością gospodarczą przez okres dłuższy niż rok.

Sądy administracyjne rozumieją pojęcie „przyjęcia do używania" w sposób szeroki, obejmujący także wykorzystywanie licencji do udzielania dalszych sublicencji (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2011 r., II FSK 1727/09). Jeśli więc podatnik zawiera umowę licencyjną na okres dłuższy niż rok, lub na czas nieokreślony przy założeniu, że będzie obowiązywała dłużej niż rok, wówczas powinien ująć licencję w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w dniu zakupu oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Jak długo

Okresy amortyzacji są uzależnione od rodzaju licencji. W przypadku licencji dotyczących praw autorskich, licencji na programy komputerowe, na wyświetlanie filmów oraz emisję programów radiowych i telewizyjnych, okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie może być krótszy niż 24 miesiące. W przypadku pozostałych licencji okres amortyzacji wynosi co najmniej 60 miesięcy.

Ustawy o PIT i CIT przewidują możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez okres wynikający z umowy, jeśli jest on krótszy niż dwa lata (ale nadal dłuższy niż rok) jedynie w przypadku licencji na wyświetlanie filmów oraz emisję programów radiowych i telewizyjnych.

Z powyższego wynika, że w przypadku wszelkich innych licencji, podatnik, który zawiera umowę na okres krótszy niż wskazany w ustawach okres amortyzacji, nie zdąży zamortyzować licencji. Organy podatkowe czasem natomiast kwestionuły możliwość zaliczenia niezamortyzowanej części takiej wartości niematerialnej i prawnej do kosztów uzyskania przychodów (tak np. Małopolski Urząd Skarbowy w Krakowie w piśmie z 26 lipca 2005 r., DP3/423-14/05).

Do kosztów podatkowych można jednak zaliczyć niezamortyzowaną część licencji, jeśli w wyniku pewnych zdarzeń, przykładowo nabycia praw do lepszych rozwiązań, straci ona przydatność w działalności gospodarczej podatnika przed zakończeniem okresu amortyzacji.

Przykładowo Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 7 września 2009 r. (ILPB3/423-437/09-4/ŁM)

wskazała, że: „Podatnik podejmując działania w zakresie racjonalnej gospodarki wartościami niematerialnymi, polegające na zastosowaniu lepszych rozwiązań, bardziej dostosowanych do indywidualnych potrzeb jednostki, może odnieść w ciężar kosztów podatkowych niezamortyzowaną wartość wartości niematerialnej i prawnej, którą zaprzestał wykorzystywać w prowadzonej działalności."

Wartość początkowa

Za wartość początkową licencji przyjmuje się cenę jej nabycia. Ustawy podatkowe zawierają otwarty katalog wydatków zaliczanych do ceny nabycia wartości niematerialnych i prawnych. Do wartości początkowej, oprócz ceny samej licencji (tj. możliwości korzystania z prawa), można więc wliczyć także inne koszty towarzyszące transakcji, jak np. koszty wdrożenia oprogramowania objętego licencją.

Częstą praktyką w obrocie prawami własności intelektualnej jest określanie wynagrodzenia w formie procentowej, np. od wysokości przychodów z licencji. Takich stosunkowych opłat nie uwzględnia się przy ustalaniu wartości początkowej licencji, co wynika z art. 16g ust. 14 ustawy o CIT i 22g ust. 18 ustawy o PIT, ale stanowią one odrębnie rozliczane koszty podatkowe. Przykładowo, jeśli umowa licencyjna przewiduje opłatę wstępną oraz późniejsze wynagrodzenie proporcjonalne do zysków, to opłata wstępna będzie wchodziła w skład wartości początkowej licencji, od której podatnik będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, a wynagrodzenie procentowe będzie stanowiło koszt uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia.

Licencje podlegają amortyzacji stawką liniową, która jest niezmienna przez cały okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Niskocenne składniki

W przypadku licencji stanowiących wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej 3500 zł, podatnik może wybrać sposób rozliczenia. Zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o CIT i 22f ust. 3 ustawy o PIT podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od takiej licencji na zasadach ogólnych lub też zastosować odpis jednorazowy w miesiącu oddania do używania lub miesiącu następnym.

Okres używania krótszy niż rok

Odpisów amortyzacyjnych nie dokonuje się od licencji, których przewidywany okres używania przez podatnika jest krótszy niż rok (tj. nie są zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych).

W takiej sytuacji podatnik może zaliczyć koszty nabycia licencji do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadą ogólną, tj. w przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami – w dacie ich poniesienia. Zasada ta znajdzie zastosowanie także do umów licencyjnych zawartych na czas nieokreślony, w stosunku do których podatnik przewiduje, że będą obowiązywały krócej niż rok.

W takim przypadku należy jednak zachować ostrożność, ponieważ przekroczenie rocznego okresu używania licencji, jeśli jej wartość przekracza 3500 zł, skutkuje koniecznością wprowadzenia licencji do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, a także obowiązkiem korekty pierwotnie wykazanych z tego tytułu kosztów podatkowych oraz zapłaty odsetek sankcyjnych.

—Ewa Sobońska prawnik w kancelarii KSP Legal & Tax Advice w Katowicach