PIT: kiedy zbycie składników majątku jest przychodem

Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lipca 2016 r. (II FSK 2274/14).

Stan faktyczny

Z wnioskiem o interpretację wystąpiła wspólniczka, która miała zostać komandytariuszem w spółce komandytowej. Tłumaczyła, że w przyszłości wystąpi z tej spółki osobowej, a ta zostanie zlikwidowana. W ramach wystąpienia oraz likwidacji podatniczka otrzyma wynagrodzenie w naturze w postaci akcji spółki komandytowo- akcyjnej (SKA), które zostały odpłatnie nabyte przez spółkę osobową oraz takich, które zostały uprzednio objęte przez spółkę osobową w zamian za wkład pieniężny. Akcje nabyte i objęte zostaną przez wnioskodawczynię odpłatnie zbyte spółce w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

Podatniczka uważała, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji nabytych koszt powinien być ustalony jako ich historyczna wartość podatkowa w spółce osobowej. W tym przypadku znajdzie więc zastosowanie art. 24 ust. 3d ustawy o PIT. Wydatki natomiast, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów do momentu odpłatnego zbycia akcji nabytych.

Fiskus nie potwierdził tego stanowiska. W jego ocenie przychody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (akcji), niezależnie od tego czy zostały odpłatnie nabyte, czy objęte (nabycie nowej emisji akcji) przez spółkę osobową, pomimo tego, że stanowią majątek tej spółki, są zaliczane do przychodów z kapitałów pieniężnych.

Kosztem uzyskania przychodów będzie wartość wkładu do spółki osobowej wspólnika (wnioskodawcy), w takiej części, jaką będzie stanowić wartość otrzymanych akcji w SKA do wartości całego majątku otrzymanego w związku z likwidacją spółki osobowej lub wystąpieniem z takiej spółki (w postaci środków pieniężnych i składników majątku spółki osobowej).

Rozstrzygnięcie

Zdaniem sądu w Gliwicach, przedstawione przez podatniczkę zdarzenie przyszłe dawało podstawy do ulokowania wskazanego we wniosku przychodu jako wynikającego z działalności gospodarczej. W konsekwencji otwierało to możliwość zastosowania art. 24 ust. 3d ustawy o PIT. Jednocześnie, zdaniem WSA, konieczne jest uzupełnienie podanego we wniosku stanu faktycznego o te elementy, które pozwolą na ocenę, czy w sprawie znajduje zastosowanie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT.

Ostatecznie stanowisko korzystne dla skarżącej potwierdził NSA. Przypomniał, że sposób ustalenia dochodu w przypadku zbycia składników majątku otrzymanych przez wspólnika od spółki niebędącej osobą prawną z tytułu jej likwidacji określa art. 24 ust. 3d ustawy o PIT.

Zdaniem NSA stanowisko fiskusa odnośnie do zakwalifikowania przychodu, który skarżąca może otrzymać z tytułu odpłatnego zbycia akcji nabytych oraz akcji objętych, do przychodów z kapitałów pieniężnych, pozostaje w sprzeczności z art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy o PIT.

Sąd zauważył, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Przychód z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną jest zatem przychodem z działalności gospodarczej. Brak jest przy tym regulacji wyłączającej stosowanie art. 14 ust. 2 pkt 17b ustawy o PIT w przypadku, gdy składnikiem majątku są akcje nabyte oraz akcje objęte. Przepis ten nie różnicuje tych składników ani nie odsyła do innych przepisów, z których można by wywieść takie zróżnicowanie.

—Aleksandra Tarka

Zdaniem eksperta

Konrad Turzyński, doradca podatkowy partner w kancelarii KNDP Kolibski, Nikończyk,Dec&Partnerzy

Przepisy dotyczące likwidacji spółek osobowych od początku powodowały spory z organami podatkowymi. Pomimo ich dość jasnego brzmienia i ewidentnego celu wprowadzenia, wynikające z nich uprawnienia były kwestionowane w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Deklarowana przez ustawodawcę neutralność podatkowa wyjścia ze spółek w ramach likwidacji bądź wystąpienia była kwestionowana na kilku płaszczyznach.

Jednym z pól sporu było źródło przychodów, do którego należy kwalifikować przychody związane ze zbyciem składników majątku otrzymanych w ramach likwidacji spółki. Przykładowo, w razie otrzymania udziałów lub akcji z tytułu likwidacji spółki przychód z ich zbycia był, zdaniem fiskusa, przychodem z handlu papierami wartościowymi rozliczanym w ramach PIT-38. Innymi słowy, sposób opodatkowania takiej transakcji zależał od rodzaju otrzymanego składnika majątkowego. Zdaniem organu, był inny w razie otrzymania w ramach likwidacji środka trwałego, a inny w razie otrzymania jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego. Wyraźne brzmienie przepisu nakazuje jednak zawsze zaliczać taki przychód do przychodów z działalności gospodarczej. Ma to dalekosiężne skutki – należy pamiętać że przychody i koszty rozliczamy tylko w ramach jednego źródła. W ten sposób przychód/koszt ze zbycia np. udziałów/akcji otrzymanych z likwidowanej spółki jest rozliczany razem z przychodami/kosztami z handlu bądź świadczenia usług, a nie z przychodami/kosztami ze zbycia innych akcji/udziałów. Co więcej, w razie ich zbycia po sześciu latach od likwidacji spółki może być w ogóle zwolniony z opodatkowania – inaczej niż przy zwykłym handlu papierami wartościowymi.

Na szczęście dla podatników orzecznictwo jakie ukształtowało się na gruncie tych przepisów jest obecnie jednolicie korzystne. Jego przykładem jest komentowany wyrok. Zbycie jakichkolwiek składników majątku otrzymanych w ramach likwidacji spółki osobowej (np. komandytowej czy jawnej) jest rozliczane w ramach źródła przychodów „działalność gospodarcza".