Postawiony pod ścianą przez koronawirusa ustawodawca musiał działać szybko, a jak wiemy, pośpiech bywa złym doradcą. Jak pan ocenia zmiany wprowadzone w tzw. tarczach antykryzysowych?

Działania legislatywy podjęte w związku z pandemią tworzą obraz unormowań podlegających ustawicznym korektom, o w miarę jasno zarysowanych celach, lecz budzących niemało wątpliwości co do narzędzi i dróg realizacji. Wyłania się pytanie, czy u podstaw ustanowionych rozwiązań legła przemyślana, dostatecznie spójna koncepcja dostosowania prawa do realiów zagrożenia. W ocenie wielu obserwatorów, materialnie spełniło ono przesłanki wprowadzenia stanu nadzwyczajnego (klęski żywiołowej) w rozumieniu art. 228 Konstytucji RP. Jego ogłoszenie stwarzałoby możliwość podjęcia bardziej „systemowych" zabiegów. Jedno jest pewne: niedoskonałości interwencyjnej regulacji, a tym bardziej rozmaite uchybienia i błędy praktyki tylko częściowo da się usprawiedliwić dynamiką i postacią zagrożeń, z którymi zetknęło się państwo.

W ustawach antycovidowych znalazły się regulacje wymieszane jak groch z kapustą. A do tego jeszcze pod płaszczykiem walki z pandemią przemycono takie zmiany jak np. w kodeksie karnym. To dobrze?

W warunkach szybko narastającego zagrożenia trudno wyobrazić sobie spokojne, właściwe dla czasów stabilizacji, procedowanie. Siłą rzeczy do działań typu interwencyjnego musi wtedy zakraść się chaos i niepewność. Pamiętajmy, że w zaistniałej sytuacji ścierały się odmienne założenia walki z pandemią i łagodzenia jej społecznych skutków. Nie usprawiedliwia to oczywiście zachowań, które niewiele mają wspólnego z poprawną metodologią prawotwórstwa. Być może służbom legislacyjnym zwyczajnie zabrakło wyobraźni lub wiedzy albo zbyt łatwo uległy one pokusie „łączenia zadań" w ogólnym programie prac rządowych.

Czytaj także: Koronawirus: podatkowe obowiązki związane z otrzymaną pomocą z tarczy antykryzysowej

Czy to przepisy precyzyjne i jasne, zwłaszcza dla ich głównych odbiorców, czyli obywateli i firm?

Niestety, odpowiedź jest zdecydowanie negatywna. Mam jednak świadomość obiektywnych przyczyn tego stanu rzeczy. Co do zasady, przepisy zamieszczone w kolejnych ustawach antycovidowych kształtowały odstępstwa od obowiązujących już, utrwalonych w praktyce i ogólnie znanych reguł. Były one obwarowane rozmaitymi zastrzeżeniami, a w ich treści wyraźnie widoczna była „warunkowość" i „względność" tworzonych naprędce konstrukcji. Przynajmniej część tych przepisów nie była i nie jest jasna nawet dla wytrawnych i doświadczonych prawników. Czy mogły one zatem być zrozumiałe dla przeciętnego obywatela lub przedsiębiorcy, nieznającego zasad wykładni prawa i technik argumentacyjnych pomocnych w procesie jego stosowania? Wskazana okoliczność nie zwalnia oczywiście odpowiedzialnych za wynik procesu legislacyjnego od wykazania dostatecznej troski o formę redakcyjną ustanawianych przepisów prawa.

Wiele zamieszania wywołało zawieszenie biegu różnego rodzaju terminów. Ustawodawca w jednej tarczy zawiesił je na czas pandemii, a w kolejnej niespodziewanie odwiesił. Czy coś co ma wpływ na tysiące spraw nie powinno być bardziej przemyślane?

Spośród rozwiązań prawnych, o których mówimy, bodaj najwięcej wątpliwości wywołała konstrukcja wstrzymania rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminów ukształtowana przepisami art. 15zzr i art. 15zzs ustawy z 31 marca 2020 r. W związku z tym, że stan zagrożenia epidemicznego ogłoszono 14 marca 2020 r., a ustawa weszła w życie w dniu jej wydania, zrodziło się pytanie: z jakim dniem doszło do wstrzymania rozpoczęcia/zawieszenia biegu terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego (materialnego) i terminów procesowych, m.in. w postępowaniach administracyjnych, postępowaniach i kontrolach podatkowych, postępowaniach egzekucyjnych, kontrolach celno-

-skarbowych oraz postępowaniach sądowoadministracyjnych. Według interpretacji zaprezentowanej przez Ministerstwo Finansów, skutek wstrzymujący powstał z dniem 14 marca 2020 r. Retroaktywność prawa byłaby, w myśl tego poglądu, usprawiedliwiona nadzwyczajnymi okolicznościami. Odmienne zapatrywanie wyraziło Ministerstwo Sprawiedliwości, argumentując, że opowiedzenie się za taką tezą mogłoby zakłócić pewność obrotu prawnego. Koncepcja ochrony przyjęta w ustawie z 31 marca 2020 r. nie przetrwała zbyt długo, gdyż ustawą z 14 maja 2020 r. uchylono zarówno art. 15zzr, jak i art. 15zzs. Złagodzeniu skutków utraty mocy przez te przepisy miało służyć otwarcie biegu określonych w nich terminów prawa materialnego i procesowych po upływie siedmiu dni od dnia wejścia w życie odnoszących się do tej kwestii przepisów, tj. 16 maja 2020 r. Ustawodawca wykazał się więc niekonsekwencją, co zmusza do postawienia pytania: która z jego decyzji okazała się chybiona lub pochopna.

Kolejny problem to interpretacja zakresu zawieszenia. MF twierdzi np., że zawieszone nie były materialne terminy podatkowe.

Trudno zgodzić się z taką argumentacją. Zdaje się ona kłócić z wynikami wykładni systemowej i celowościowej art. 15zzr i 15zzs ustawy z 31 maja 2020 r. Są to przepisy komplementarne, o tym samym przedmiotowym zakresie stosowania. Dokonując interpretacji pierwszego z nich, nie wolno wobec tego abstrahować od treści zwrotów użytych w drugim z przepisów (postępowania i kontrole podatkowe prowadzone na podstawie ordynacji podatkowej oraz kontrole celno-skarbowe). Nie bardzo również wiadomo, jak – przychylając się do krytykowanego stanowiska – wypadałoby interpretować zawarte w art. 15zzr ust. 4 odesłanie do uregulowań ukształtowanych kodeksem pracy. Wszak i one pozostają poza granicami „prawa administracyjnego". Powód posłużenia się tym ostatnim pojęciem w art. 15zzr ust. 1 był – w mojej ocenie – dość prozaiczny. Jego przyczyną był po prostu niedostatek umiejętności precyzyjnego wyrażenia intencji ustawodawcy.

Przepisy tarcz antykryzysowych przysporzą pracy sądom w Polsce?

Z pewnością nie ułatwią one rozpatrywaniu sporów przez sądy. Ja jednak wierzę w rozsądek i kwalifikacje sędziów. Mają oni przecież świadomość uwarunkowań i problemów, z którymi zetknęły się strony, zwłaszcza osoby znajdujące się w trudnej sytuacji życiowej, nieporadne, niepotrafiące skutecznie bronić swoich interesów.

Jest pan sędzią NSA w stanie spoczynku. Przez lata orzekał pan w sprawach podatkowych. Jak  dziś ocenia pan jakość prawa podatkowego?

Ja generalnie uważam, że jakość prawa systematycznie się obniża. Widać to również w sferze regulacji prawa podatkowego. Paradoksalnie, im bardziej ustawodawca zorientowany jest na czysto instrumentalne traktowanie prawa, tym większych doznaje rozczarowań i porażek. Rzecz w tym, że prawo, ze swojej istoty, jest zawodnym środkiem kontroli społecznej. Możemy z niego korzystać, zachowując zdrowy rozsądek, dostrzegając złożoność relacji przyczynowo-skutkowych i koszty interwencji prawnej. Jeden z włoskich, wybitnych teoretyków i socjologów prawa Romano Bettini, z którym miałem zaszczyt i przyjemność wiele lat korespondować – autor znakomitej, wydanej w 1983 r. książki: „Błędne koło legislacji" – słusznie zauważył, że skuteczność prawa zależy od tego, co będzie w stanie zapewnić na etapie wykonywania ustawy aparat publiczny. Czy nie jest to najbardziej zwięzłe określenie, które odsłania słabość funkcjonujących w społecznej świadomości mitów na temat prawa? Czy przekonanie, że surowość sankcji, którymi operuje władza, jest warunkiem osiągnięcia pożądanego rezultatu nie jest dobrym przykładem takiego mitu?

Podatnicy skarżą się, że kolejne zmiany podatkowe dokładają im obowiązków. Są zmuszani do raportowania masy danych, co jest czasochłonne i kosztowne. Mówi się wręcz, że fiskus dziś nie musi już kiwnąć palcem, a podatników skontroluje ich własnymi rękami. To przesada?

Jesteśmy coraz bardziej monitorowani przez państwo, to powszechne zjawisko, dostrzegane także gdzie indziej. Są, co zrozumiałe, jakieś granice, których nie powinniśmy przekroczyć. Kłopot w tym, że kolejne zmiany prawa dokonywane są małymi krokami, stopniowo, niepostrzeżenie. Na świecie pojawiły się też nowe formy kontroli, przeprowadzanej np. przy użyciu metod zdalnych. Czy uda się powstrzymać to zjawisko? Jestem co do tego sceptyczny, choć wierzę, że zorganizowane działania – rzecznika praw obywatelskich, organizacji pozarządowych, osób zabiegających o ochronę sądową – skłonią rządzących do większej refleksji.

Wydaje się, że w podatkach ustawodawca szczególnie powinien dbać o równowagę między prawami i obowiązkami podatników oraz fiskusa. Czy ta symetria jest coraz mniejsza?

Pytanie dotknęło niesłychanie delikatnej i skomplikowanej materii. Zgodzimy się pewnie wszyscy z tezą, że dbałość o zachowanie owej równowagi jest w pierwszej kolejności obowiązkiem legislatywy. Obowiązujące prawo ma jasno określać nasze prawa i obowiązki jako podatników, wytyczając zarazem przejrzysty schemat tego, co wolno fiskusowi. Warunkiem zapewnienia tego pożądanego stanu rzeczy jest jednak względna stabilność prawa, utrwalenie się pewnych nawyków działania, powstanie przekonania, że prawo stoi na straży naszych interesów. Częste zmiany regulacji zarówno prawa materialnego, jak i procesowego dokonywane w imię „dalszego usprawnienia" albo modernizacji lub nawet reformy tego, co uznajemy aktualnie za złe, nie sprzyjają dochodzeniu do wspomnianej równowagi. Z kolei ochrona udzielana przez sądy administracyjne jest niekiedy mocno spóźniona, połowiczna (kasacyjny model orzekania) i kosztowna. Przy dwóch instancjach administracyjnych i dwóch instancjach sądowych oraz prymacie kasacyjnej formuły orzekania, podatnik, podobnie jak inni skarżący, może czuć się zagubiony i bezradny. Tu dostrzegam niewykorzystany jeszcze potencjał państwa, rezerwy tkwiące w sposobie zorganizowania jego agend i instytucji. Więc może jednak rozsądnie zaprojektowana, kompleksowa reforma.

Czy dokręcanie tzw. śruby podatnikom nie przyniesie jednak odwrotnego efektu? Bo nawet jeśli nie będą uciekać w szarą strefę, to przy tak niejasnych przepisach prościej będzie firmę zamknąć, a w skrajnych przypadkach zbankrutować.

Historia uczy, że dokręcanie śruby komukolwiek nie przynosi zwykle oczekiwanych przez inicjatora takich zabiegów efektów. Każda akcja wywołuje reakcję, co z kolei zmusza inicjatora pierwotnych działań do ich eskalacji i koło się zamyka. Nie tędy droga, klucz do sukcesu kryje się raczej w stabilizacji polityki podatkowej, unikaniu akcyjności np. pod hasłem „uszczelniania systemu podatkowego" i zaskakiwania podatników zmianami prawa. Szanujmy podatnika, ale szanujmy go nie na pokaz, lecz w rzeczywistości, chroniąc np. uzasadnione oczekiwania powstałe w wyniku zastosowania się do wypowiedzi lub wskazówek urzędnika.

Czy obecna ordynacja podatkowa zdaje egzamin, czy nie jest zbyt przestarzała?

To pytanie mogłoby inicjować odrębną rozmowę poświęconą tylko kwestii ordynacji podatkowej. Teraz odpowiem krótko:

w moim przekonaniu ordynacja podatkowa nie najgorzej zdaje egzamin, jest bardziej nowoczesnym aktem niż kodeks postępowania administracyjnego. Problem w tym, czy już ukształtowaliśmy prawidłową praktykę stosowania wszystkich jej przepisów. Niepokoi mnie poza tym wizja „rozrostu" regulacji tej ustawy, która – w razie ziszczenia się tej groźby – stanie się zwyczajnym zbiorem instrukcji urzędowych.

W jakim kierunku powinny iść zmiany w procedurze podatkowej, żeby pogodzić interesy budżetu i podatników?

Pełnego zharmonizowania czy choćby tylko zrównoważenia interesów fiskusa i podatników nigdy nie uda się osiągnąć. Możemy jedynie próbować zbliżyć się do tego ideału. Ważne jest co innego. Określony udział w realizacji tego zamierzenia powinny mieć – poza ustawodawcą – także organy aparatu skarbowego, sądy i sami podatnicy oraz osoby zapewniające ich obsługę. Ja, szczerze mówiąc, większą wagę przywiązuję do praktyki stosowania prawa, w tym wykładni sądowej.