Tak orzekł NSA w wyroku z 26 lutego (II FSK 1298/11).
W ramach prowadzonej działalności spółka nabywała energię elektryczną, a także usługi jej przesyłu i dystrybucji. Wydatki te spółka kwalifikowała zarówno jako bezpośrednie, jak i jako pośrednie koszty uzyskania przychodów. W latach 2008-2009 wnioskodawca dokonywał zakupu tych usług po cenach wynikających z taryf niezawierających tzw. stawki jakościowej.
Spółka wskazała, że nieuwzględnienie stawki jakościowej było niezgodne z prawem, w związku z czym w 2010 r. zawarła porozumienie z dostawcą, na mocy którego uregulowała względem niego należności z tytułu nieopłaconej stawki jakościowej. Księgi rachunkowe za lata, w których spółka nie opłacała taryfy jakościowej, zostały już zamknięte. Na tle takiego stanu faktycznego spółka poprosiła o potwierdzenie, czy może rozpoznać dla celów podatku dochodowego od osób prawnych koszty związane z wykonaniem porozumienia w dacie ich poniesienia.
Organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem spółki, twierdząc, że opisane koszty powinny być zaliczone w ciężar kosztów w tym roku, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Spółka nie zgodziła się z takim rozstrzygnięciem i wniosła skargę do WSA.
Zdaniem sądu I instancji, znajdujące zastosowanie w sprawie przepisy ogólne, statuujące zasady rozpoznawania kosztów podatkowych w czasie wskazują, że sporne wydatki można uwzględnić w kalkulacji podatku dochodowego dopiero w roku bezpośrednio następującym po roku, w którym zostały uzyskane odpowiadające im przychody. Od tego wyroku minister finansów wniósł skargę kasacyjną. NSA uznał jednak, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ wnioski WSA w pełni zasługują na poparcie.
—Mikołaj Paja współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Anna Wrześniewska doradca podatkowy, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Komentuje Anna Wrześniewska, doradca podatkowy, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Z dniem 1 stycznia 2007 r. do ustawy o CIT został wprowadzony podział kosztów podatkowych na koszty bezpośrednio związane z przychodem (tzw. koszty bezpośrednie) oraz inne koszty (tzw. koszty pośrednie). W związku z tym rozróżnieniem, ustawodawca uchwalił odrębne zasady, dotyczące ujęcia dla celów podatkowych (tj. rozliczenia w czasie) każdej z tych kategorii kosztów.
Co do zasady, zgodnie z tymi zasadami (art. 15 ust. 4c ustawy o CIT), w przypadku kosztów bezpośrednich, dotyczących danego roku, które są ponoszone po dniu sporządzenia sprawozdania finansowego za ten rok podatkowy (tj. w kolejnym roku lub w latach następnych), koszty te ujmuje się jako koszty uzyskania przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy następujący po roku, którego przychodów dotyczą te koszty.
Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem sądów administracyjnych oraz części organów podatkowych, zasady te mają zastosowanie również do rozliczania (rozpoznawania) w czasie faktur korygujących koszty bezpośrednie (tak np. WSA w Warszawie w wyroku z 3 grudnia 2010 r., III SA/Wa 2561/10; WSA we Wrocławiu w wyroku z 28 lutego 2011 r., I SA/Wr 1457/10; WSA w Gliwicach w wyroku z 2 lipca 2012 r., I SA/GI 1094/11 oraz Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 19 lutego 2009 r., ILPB3/423-789/08-4/MM, czy też Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 28 września 2009 r., ITPB3/423-355/09/PS).
Pomimo jednak powyższej – wydawałoby się – ugruntowanej już linii orzeczniczej oraz braku jakiejkolwiek zmiany przepisów, od pewnego czasu można zaobserwować w wydawanych interpretacjach podatkowych (np. w niniejszej sprawie) zmianę stanowiska organów podatkowych. W zdecydowanej większości przypadków, obecnie organy podatkowe twierdzą bowiem, że faktury korygujące nie dokumentują odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnoszą się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości, a punktem odniesienia do faktury korygującej jest faktura pierwotna. W rezultacie, w świetle nieuregulowania w ustawie o CIT zasad rozpoznawania korekt kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego czy poniesiony koszt ma charakter kosztu bezpośredniego, czy też kosztu pośredniego, wystawiona faktura korygująca nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie jego wysokość. Tym samym, powinna ona zostać rozpoznana dla celów podatkowych w tym samym roku, w którym rozpoznany został oryginalny koszt.
W komentowanym wyroku NSA zakwestionował prawidłowość tej nowej linii interpretacyjnej organów podatkowych i opowiedział się za dotychczasową wykładnią przepisów. Jednoznacznie potwierdził bowiem, że rozpoznawanie w czasie faktur korygujących, dotyczących kosztów bezpośrednich poniesionych w poprzednich latach podatkowych dla celów podatku dochodowego powinno następować na podstawie ogólnie obowiązujących przepisów ustawy o CIT w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów (tj. art. 15 ust. 4 oraz art. 15 ust. 4b-4c ustawy o CIT). Należy mieć tylko nadzieję, że argumentacja przedstawiona przez NSA okaże się przekonująca również dla organów podatkowych i opisana powyżej nowa linia interpretacyjna przestanie być stosowana.
