Tak orzekł NSA 20 września 2012 r. (II FSK 369/11).
Spółka w ramach obrotu energią elektryczną kupuje na rynku świadectwa pochodzenia energii ze źródeł odnawialnych. W 2010 r. zamierzała przedstawić Prezesowi URE do umorzenia te świadectwa (nabywane w 2009 i 2010 r.), odpowiadające określonemu procentowi energii wytworzonej w 2009 r.
W związku z tym spółka zwróciła się z wnioskiem o wydanie interpretacji zadając pytanie: czy wydatki związane z zakupem takich świadectw stanowią koszty bezpośrednie czy koszty pośrednie? Spółka twierdziła, że jest to koszt bezpośredni w myśl art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, związany z przychodami ze sprzedaży energii elektrycznej odbiorcom końcowym. Stanowić będzie zatem koszt tego roku, w którym sprzedano odbiorcom końcowym energię elektryczną, której odpowiadają przedstawione do umorzenia świadectwa.
Minister finansów uznał, że wydatków na nabycie praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami spółki z tytułu obrotu i sprzedaży energii elektrycznej. Wobec tego, wydatki te stanowią koszty pośrednie i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d ustawy o CIT są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Spółka wniosła skargę do WSA podtrzymując swoje twierdzenia.
WSA wyrokiem z 27 października 2010 r. (I SA/Lu 292/10)
oddalił skargę stwierdzając, że kosztów nabycia świadectw pochodzenia nie można powiązać z konkretnymi przychodami spółki. Spółka wniosła skargę kasacyjną. NSA uchylając zaskarżony wyrok i interpretację orzekł, że spółka ma rację, kwalifikując takie koszty jako bezpośrednie. NSA zajął już podobne stanowisko w wyroku z 31 maja 2012 r. (II FSK 2286/10).
— Andrzej Wapowski, współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Mariusz Malaka, starszy konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Katowicach)
Przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się obrotem energią elektryczną i sprzedające ją odbiorcom końcowym zobowiązane są uzyskiwać i przedstawiać do umorzenia Prezesowi URE świadectwa pochodzenia lub świadectwa pochodzenia z kogeneracji, w ilości obliczanej w oparciu o przepisy ustawy Prawo energetyczne, proporcjonalnie do ilości energii sprzedanej odbiorcom końcowym. Jeśli tego nie zrobią, powinny uiścić opłatę zastępczą, obliczoną w sposób podany w ustawie Prawo energetyczne.
W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe uznawały jednolicie, że ani wydatków na nabycie świadectw w celu ich umorzenia, ani na uiszczenie opłaty zastępczej nie można powiązać w sposób bezpośredni z przychodami z tytułu sprzedaży energii elektrycznej.
W konsekwencji, wydatki te stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i w myśl postanowień art. 15 ust. 4d ustawy o CIT są potrącalne w dacie ich poniesienia (tak głosiły m.in. interpretacje: Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 października 2011 r. (ITPB3/423-332/11/AM) i Izby Skarbowej w Warszawie z 14 września 2011 r. (IPPB5/423-626/11-3/RS i IPPB5/423-626/11-4/RS).
Problem podatkowej kwalifikacji takich kosztów był także rozstrzygany przez wojewódzkie sądy administracyjne. Sądy te orzekały jednak niejednolicie. Wyroki podtrzymujące stanowisko organów podatkowych o pośrednim związku omawianych wydatków z przychodami wydały m.in.: WSA we Wrocławiu z 2 grudnia 2010 r., I SA/Wr 1234/10 (orzeczenie prawomocne); WSA w Lublinie z 27 października 2010 r. (wyrok uchylony przez komentowany wyrok NSA) .
Odmienne stanowisko zajął natomiast WSA w Gdańsku w wyroku z 11 października 2010 r., I SA/Gd 885/10, wskazując, że koszty związane z umorzeniem świadectw pochodzenia stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim.
W mojej ocenie tezy wysuwane przez NSA zasługują na aprobatę. Jak bowiem trafnie wskazano w wyroku NSA z 31 maja 2012 r. (II FSK 2286/10), koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami to nie takie, których poniesienie bezpośrednio wpływa na uzyskanie określonego przychodu, ale takie, które poniesione zostały w celu uzyskania przychodów, a nie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, a więc takie, które cechuje związek funkcjonalny z przychodami wskazujący na niezbędność i celowość ich poniesienia dla uzyskania określonego przychodu.
Koszty ponoszone przez dystrybutorów energii elektrycznej na zakup świadectw pochodzenia w celu ich umorzenia (jak również na uiszczenie opłaty zastępczej), niewątpliwie są ponoszone w celu uzyskania przychodów i pozostają w związku funkcjonalnym z przychodami, jako że konieczność ich poniesienia wynika wprost z uregulowań prawa energetycznego. W konsekwencji, można je uznać za koszty bezpośrednio związane z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.
Wydane przez NSA wyroki z 20 września 2012 r. i 31 maja 2012 r. powinny zmienić pogląd organów podatkowych na klasyfikację omawianych tu wydatków ponoszonych przez dystrybutorów energii. Niemniej jednak, biorąc pod uwagę wcześniejsze, jednolite i przeciwne stanowisko prezentowane przez te organy, przedsiębiorstwa energetyczne, celem potwierdzenia prawidłowości stosowanego przez nich sposobu rozliczeń omawianych wydatków dla celów CIT, powinny rozważyć wystąpienie do ministra finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
