Świadczy o nich pytanie jednego z czytelników. Kilka miesięcy temu kupił on samochód dostawczy. Spełniał warunki uprawniające do pełnego odliczenia VAT. Potwierdza to zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów i stosowna adnotacja w dowodzie rejestracyjnym. W najbliższym czasie planuje dokonanie zmian konstrukcyjnych.

W ich wyniku pojazd nie będzie już spełniał kryteriów uprawniających do pełnego odliczenia VAT, określonych w art. 86 ust. 4 pkt 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link]. Czy w związku z tym będzie musiał skorygować wcześniej odliczony podatek?

Odpowiedź nie jest łatwa. Nie wystarczy bowiem sięgnąć tylko do przepisów ustawy o VAT. Przy ich wykładni nie można pominąć [b]wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 22 grudnia 2008 r. w sprawie Magoora (C-414/07). [/b] [srodtytul]Korzystniej poczekać rok[/srodtytul]

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na art. 86 ust. 5b i 5c ustawy o VAT. Dotyczy on podatnika, który odliczył cały VAT naliczony od kupionego samochodu, korzystając z tego, że spełnia on odpowiednie kryteria wynikające z aktualnie obowiązujących przepisów. Chodzi o te warunki techniczne, które muszą być potwierdzone badaniem przez okręgową stację kontroli pojazdów.

Jeśli taki podatnik w ciągu 12 miesięcy (licząc od miesiąca, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny) dokonał w tym pojeździe zmian konstrukcyjnych, które spowodowały utratę warunków do pełnego odliczenia, to zobowiązany jest do skorygowania VAT naliczonego w całości. Powinien to zrobić w rozliczeniu za okres, w którym nastąpiły te zmiany.

Sposób liczenia terminów, które zostały określone w dniach, tygodniach, miesiącach i latach, reguluje art. 12 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=582ECDA0581859658EA2BD1E83B507D8?id=176376]ordynacji podatkowej[/link]. Wynika z niego, że jeśli termin został określony w miesiącach, to kończy się z upływem tego dnia w ostatnim miesiącu, który odpowiadał początkowemu dniowi terminu. Gdyby takiego dnia w ostatnim miesiącu nie było, to upływ terminu przypada na ostatni dzień tego miesiąca.

[ramka][b]Przykład[/b]

Podatnik 19 października 2009 r. kupił samochód, który spełniał warunki do pełnego odliczenia podatku określone w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Potwierdziło to zaświadczenie wydane przez okręgową stację kontroli pojazdów i wpis do dowodu rejestracyjnego. Tego samego dnia otrzymał fakturę dokumentującą zakup pojazdu.

W całości odliczył VAT w deklaracji za październik 2009 r. 22 października 2010 r. dokonał zmian konstrukcyjnych, w wyniku których auto przestało spełniać warunki, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

W takiej sytuacji podatnik nie będzie zobowiązany do skorygowania VAT. 12-miesięczny termin rozpoczął swój bieg 20 października 2009 r. (następnego dnia po otrzymaniu faktury) i zakończył 20 października 2010 r.

Po jego upływie podatnik nie ma obowiązku korekty.

Na taki sposób liczenia terminu wskazała[b] Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 6 lipca 2009 r. (ITPP2/443-320/09/MD).[/b][/ramka]

[srodtytul]Czy korekta obejmuje cały VAT[/srodtytul]

Art. 86 ust. 5c ustawy o VAT mimo dość jednoznacznego brzmienia budzi poważne wątpliwości. Wynika z niego bowiem, że podatnik jest zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego w całości w rozliczeniu za okres, w którym dokonał zmian. Organy podatkowe interpretują to jako obowiązek skorygowania całego wcześniej odliczonego VAT. Przykładem jest [b]interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 16 września 2009 r. (IBPP2/443-503/09/UH).[/b]

Trudno się zgodzić z takim stanowiskiem, bo wtedy obowiązek zwrotu całego VAT odliczonego przy zakupie byłby w rzeczywistości dla podatnika sankcją (karą) za zmiany konstrukcyjne w pojeździe. Gdyby bowiem od razu kupił samochód, który nie spełnia tych warunków, mógłby odliczyć 60 proc. podatku naliczonego wynikającego z faktury (nie więcej niż 6000 zł).

Dlatego korekta powinna uwzględniać możliwość odliczenia w takim zakresie. Wobec tego obowiązek skorygowania podatku naliczonego nie powinien odnosić się do całości VAT odliczonego przy nabyciu, ale do całości podatku naliczonego, który trzeba oddać ze względu na utratę warunków do pełnego odliczenia, wobec zmian konstrukcyjnych w pojeździe.

Chodzi o różnicę między pełnym odliczeniem a częściowym (60 proc. VAT naliczonego, nie więcej niż 6000 zł).

Trzeba bowiem pamiętać, że prawo do odliczenia VAT naliczonego jest podstawowym uprawnieniem podatnika VAT. Wynika ono z zasady neutralności. Każdy przypadek ograniczenia tego prawa musi wprost wynikać z przepisów o VAT.

[srodtytul]Czy rozliczenie trzeba weryfikować [/srodtytul]

Pojawia się jednak także inne pytanie: czy art. 86 ust. 5c ustawy o VAT w ogóle powinien być stosowany? Można bowiem dojść do wniosku, że jest on sprzeczny z wyrokiem ETS w sprawie Magoora. Z tego orzeczenia wynika, że w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego od samochodów nie mogą mieć zastosowania te ograniczenia, które zostały wprowadzone od 1 maja 2004 r.

Moim zdaniem ograniczenie związane z odliczaniem VAT od samochodów, które wynika z art. 86 ust. 5c ustawy o VAT, rozszerza zakres wyłączeń, jakie obowiązywały w tym zakresie 30 kwietnia 2004 r. Wtedy bowiem przepisy nie nakładały obowiązku korekty po wprowadzeniu zmian konstrukcyjnych w samochodzie, który przy nabyciu dawał pełne prawo do odliczenia VAT.

Przed 1 maja 2004 r. jeśli zakupiony pojazd spełniał warunki do pełnego odliczenia VAT, to fakt późniejszej jego przeróbki nie miał wpływu na nabyte w chwili zakupu i zrealizowane prawo do odliczenia VAT naliczonego. Trzeba sobie jednak zdawać sprawę, że organy podatkowe mogą nie zgodzić się z taką wykładnią i wtedy będzie ona prowadzić do sporów sądowych.

[ramka][b]Poinformuj fiskusa[/b]

O wprowadzeniu zmian konstrukcyjnych do pojazdu, w wyniku których przestał on spełniać wymagania określone w art. 86 ust. 4 pkt 1 – 4 ustawy o VAT, podatnik musi pisemnie poinformować urząd skarbowy.

Powinien to uczynić w ciągu siedmiu dni, licząc od dnia, w którym wystąpiła taka okoliczność. Obowiązek ten jest niezależny od tego, kiedy dokonano tych zmian.

Trzeba więc o nich poinformować, nawet gdy na podatniku nie ciąży obowiązek korekty.[/ramka]