Wolno obniżyć VAT bez faktury korygującej

Rabat zmniejsza podstawę opodatkowania sprzedawcy. Czy trzeba go dokumentować fakturą korygującą? Wydaje się, że nie, bo zbywca sprzedał towar pośrednikowi i jemu wystawił pierwotną fakturę. Nie skoryguje jej, bo cena w transakcji między sprzedawcą a pośrednikiem się nie zmieniła.

Nie wystawi też faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, bo to nie jemu sprzedawał towar i nie on figurował jako nabywca na fakturze pierwotnej.

[b]Ale czy w takim razie może obniżyć swoją podstawę opodatkowania? Niestety, fiskus uważa, że nie jest to możliwe. Sądy stają jednak po stronie podatników.[/b]

[srodtytul]Zwrot dla klienta[/srodtytul]

Spójrzmy na sprawę rozstrzygniętą [b]wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 stycznia 2009 r. (I FSK 1653/07)[/b]. Spółka sprzedaje aparaty fotograficzne. Najpierw nabywa je dystrybutor, potem hurtownik, sprzedawca detaliczny, a na końcu klient. Na poszczególnych etapach transakcje są dokumentowane fakturą, dopiero ostateczny nabywca dostaje paragon.

Spółka zorganizowała akcję promocyjną, w ramach której klient po wypełnieniu kuponu dołączonego do opakowania aparatu i przesłaniu go na wskazany adres otrzymuje przelewem bankowym kwotę 400 zł.

Zapytała fiskusa, czy może o rabat obniżyć podstawę opodatkowania i VAT należny. Jej zdaniem można to zrobić, a posiadana dokumentacja (tj. kupony rabatowe, kserokopie paragonu lub rachunku potwierdzającego zakup aparatu, kserokopie poprawnie wypełnionej karty gwarancyjnej oraz zestawienie wykonanych przelewów) spełnia wymogi określone w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT.

Izba skarbowa potwierdziła, że spółka ma prawo przyznać rabaty uczestnikom akcji promocyjnej. Wskazała jednak na obowiązek wystawienia faktur korygujących, które dokumentowałyby obniżki na poszczególnych etapach obrotu.

WSA w Warszawie przyznał rację spółce. Przypomniał, że kwota podatku powinna być obliczona od faktycznej ceny zapłaconej przez ostatecznego odbiorcę w ostatnim stadium obrotu. Dlatego, [b]w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania, producent ma prawo odliczyć od ceny sprzedaży kwoty zwrócone bezpośrednio konsumentom. Przy czym nie ma potrzeby korygowania podstawy opodatkowania w transakcjach pośrednich[/b].

Sąd powołał się na [b]wyrok ETS w sprawie C-317/94 (Elida Gibbs)[/b], z którego wynika, że przy tego rodzaju akcjach promocyjnych nie jest wymagane dokonywanie korekt w całym łańcuchu dostaw.

[srodtytul]Liczy się faktyczna cena[/srodtytul]

Pogląd ten podtrzymał NSA. Powołał się na zasady opodatkowania określone w przepisach unijnych (art. 11 część A ust. 1 lit. a) VI dyrektywy, a obecnie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE). Wynika z nich, że podstawa obliczenia podatku od wartości dodanej nie może być wyższa od faktycznej ceny zapłaconej przez ostatecznego odbiorcę.

NSA podkreślił też, że [b]możliwość zmniejszenia podstawy opodatkowania o rabat udzielony pośredniemu nabywcy towaru bez konieczności wystawienia faktury korygującej dopuszcza ETS[/b].

Jak czytamy w wyroku: „skoro rabat został przyznany przez podatnika stojącego na początku łańcucha dostaw (tak jak spółka z o.o.) ostatecznemu odbiorcy, nie zaś przez podmioty transakcji pośrednich lub też tym podmiotom, to podmioty te nie mogłyby wystawiać lub przyjmować faktur korygujących (...) Nie jest również możliwe wystawienie faktury korygującej ostatecznemu odbiorcy, gdyż między pierwszym sprzedawcą (spółką z o.o.) a tym odbiorcą nie doszło do żadnej dostawy, a tym samym sprzedawca ten nie wystawił temu odbiorcy żadnej faktury”.

[srodtytul]Sprzeczność z dyrektywą[/srodtytul]

Czy rozstrzygnięcie NSA jest nadal aktualne? 1 grudnia 2008 r. zmienił się art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponadto przeniesiono do niej przepisy rozporządzenia mówiące o obowiązku posiadania przez sprzedawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

– [b]Moim zdaniem konkluzję sądu można odnieść też do nowych przepisów[/b] – mówi doradca podatkowy Władysław Varga. – Przesunięcie przepisów do ustawy zlikwidowało tylko problem konstytucyjności procedury związanej z korektami. Nie rozwiązało natomiast wątpliwości co do ich zgodności z regulacjami unijnymi.

Przypomnijmy, że sądy już zwracały uwagę na to, iż uzależnienie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania od posiadania potwierdzenia otrzymania korekty faktury jest sprzeczne ze wspólnotowymi zasadami opodatkowania.

Jak czytamy w [b]wyroku WSA we Wrocławiu z 3 września 2008 r. (I SA/ Wr 399/08)[/b]: „Warunek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, od którego uzależniona jest możliwość obniżenia podstawy opodatkowania (a w konsekwencji obniżenie podatku należnego) stanowi środek krajowy naruszający w nadmiernym stopniu cele i treść I i VI dyrektywy. Brak jego spełnienia powoduje obciążenie ciężarem VAT podatnika, w oderwaniu od jego rzeczywistej sytuacji podatkowej, naruszając nie tylko podstawowe zasady VAT, takie jak: proporcjonalność VAT, neutralność VAT i opodatkowanie konsumpcji wyrażone w art. 2 I dyrektywy, lecz również art. 11 część A ust. 1 lit. a) i art. 11 część C ust. 1 VI dyrektywy”.

[srodtytul]Nie zawsze faktura[/srodtytul]

Stanowisko, że obrót można zmniejszyć nie tylko na podstawie faktury korygującej, potwierdził również [b]WSA w Warszawie w wyroku z 9 marca 2009 r., dotyczącym premii pieniężnych (III SA/Wa 2866/08[/b], opisywaliśmy go w DF z 9 i 20 kwietnia br.). Sąd podkreślił, że art. 73 i 90 ust.1 dyrektywy 2006/112/WE określa podstawę opodatkowania, przewidując uprawnienia do jej obniżenia w przypadku każdorazowego, faktycznego zmniejszenia obrotu. Zgodnie z dyrektywą „przesłanką wystarczającą dla ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia obrotu, bez konieczności wykazywania go w jeden konkretny sposób”.

[ramka][b]Zdaniem eksperta: Władysław Varga, doradca podatkowy, partner w Taxpoint[/b]

Nasze sądy coraz częściej dostrzegają, że polskie przepisy są częścią zharmonizowanego systemu VAT i starają się uwzględniać wnioski z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Z niego wynika, że obrotem może być tylko rzeczywiście otrzymane wynagrodzenie, a więc pomniejszone o udzielone rabaty (niezależnie od technicznego sposobu ich realizacji i etapu obrotu, na którym zostały przyznane). Teza ta została uwzględniona przez NSA w wyroku z 15 stycznia 2009 r.

Wbrew pozorom orzeczenie to nie jest groźne dla dochodów budżetowych i nie powoduje, że fiskus traci VAT należny. Wystarczy porównać rabat pośredni z klasycznym rabatem udzielanym klientowi detalicznemu przez sprzedawcę bezpośredniego. Skutek jest taki sam. W obu przypadkach VAT należny jest zmniejszany, a nabywca co do zasady nie pomniejsza naliczonego (bo zwykle nie jest podatnikiem). Jedyna różnica polega na tym, że VAT jest zmniejszany na innym stadium obrotu.[/ramka]

[ramka][b]Skutek jest taki sam[/b]

Jak rozliczyć rabat bezpośredni i pośredni? Spójrzmy na przykład. Zakładamy, że A to sprzedawca, B pośrednik, a C ostateczny konsument.

[b]Bez żadnych rabatów:[/b]

A – wystawia fakturę dla B na 1000 zł netto + 220 zł VAT

B – wystawia fakturę dla C na 1500 zł netto + 330 zł VAT

C – płaci za towar 1830 zł (z VAT)

[b]VAT: [/b]

A – 220 zł (pomijamy podatek naliczony)