Urząd sprawdzi, czy faktycznie prowadzisz działalność

Przede wszystkim fiskus skontroluje, czy nasze usługi mieszczą się w definicji działalności gospodarczej. Przy niektórych profesjach mogą być bowiem co do tego wątpliwości.

Potem sprawdzi, czy pod szyldem własnej firmy nie robimy tego samego co na etacie. Decydują o tym kryteria określone w art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT).

Skąd to zainteresowanie przedsiębiorcami? Ponieważ mogą sporo zaoszczędzić na podatkach. Własna firma to z reguły możliwość rozliczania się stawką liniową (muszą na nią zaczekać przynajmniej rok osoby, które współpracują ze swoim byłym szefem i robią w firmie to samo, co wcześniej na etacie). Poza tym przedsiębiorca może odliczyć od przychodów wydatki związane z działalnością: na samochód, telefon, komputer, siedzibę, wyjazdy.

Na podstawie art. 5b ust. 1 ustawy o PIT urząd może uznać, że podatnik nie prowadzi działalności, jeśli są spełnione trzy warunki:

- odpowiedzialność wobec osób trzecich ponosi zlecający usługę,

- świadczenia są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego,

- wykonujący czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego.

Wystarczy jednak, że jedna z tych przesłanek nie jest spełniona i można rozliczać się tak jak przedsiębiorca.

Co będzie jednak, jeśli kontrolerom uda się wykazać, że są spełnione wszystkie te warunki? Przekwalifikują przychody samozatrudnionego na wynagrodzenie ze stosunku pracy. Straci więc na kosztach (pracownikom przysługują tylko zryczałtowane), zapłaci podatek według skali (nawet 40 proc.) i na dodatek może odprowadzić wyższe składki na ubezpieczenie. Urząd obciąży też płatnika odpowiedzialnością za niepobrane zaliczki na podatek.

Definicję działalności gospodarczej określa art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. Jest to działalność zarobkowa, m.in. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły. Ponadto w przepisie tym zastrzeżono, że uzyskiwane z niej przychody nie mogą być zaliczane do innych źródeł, m.in. do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ta definicja w ustawie o PIT zmieniała się już kilka razy, warto jednak przypomnieć wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 marca 2002 r. (I SA/Wr 2057/99), w którym sąd pokazał, co różni działalność gospodarczą od działalności wykonywanej osobiście. Jego zdaniem jeśli podatnik zarejestrował się jako przedsiębiorca i wykonuje działalność w celach zarobkowych, zawodowo we własnym imieniu i na własny rachunek oraz w sposób zorganizowany i ciągły (powtarzalny i stały), to jest „określonym administracyjnoprawnie podmiotem uczestniczącym w obrocie gospodarczym”. Rozlicza się więc w ramach źródła „działalność gospodarcza”. Działalność wykonywana osobiście nie musi spełniać powyższych kryteriów, a zwłaszcza ciągłości (powtarzalności i stałości) i zorganizowania. Jak podkreślił sąd, na zorganizowany charakter działalności wskazują pewne cechy pozwalające na uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Chodzi o formalne warunki, takie jak: zgłoszenie do ZUS, urzędu statystycznego i urzędu skarbowego, wybór formy opodatkowania, sposób prowadzenia księgowości, założenie firmowego rachunku bankowego.

Wiele osób skuszonych podatkowymi korzyściami przeszło z etatu na własny rozrachunek. Urzędy nie zawsze się na to zgadzają

Dobrym przykładem są kierowcy. Organy podatkowe nie mogą się zdecydować, czy są oni przedsiębiorcami, czy nie. Choć wydawać by się mogło, że praca kierowców bardzo się od siebie nie różni. Po prostu ustalają z kontrahentem warunki wykonania usługi i jadą w trasę. Ale z fiskusem różnie bywa. O tym, czy można rozliczać się tak jak przedsiębiorca, decydują bowiem przesłanki określone w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT. Aby urząd mógł uznać, że podatnik nie prowadzi działalności gospodarczej, muszą być spełnione trzy warunki: wobec osób trzecich odpowiada zlecający, on też kieruje zleceniobiorcą (wyznacza mu również miejsce i czas pracy), a ponadto wykonawca nie ponosi ryzyka gospodarczego.

Jakie warunki trzeba spełnić, aby uniknąć ryzyka sporu z urzędem? Pokazuje to sprawa rozpatrzona przez Izbę Skarbową w Katowicach w interpretacji z 12 lutego 2008 r. (IBPB1/415-253/07/MW/KAN-2150/11/07). Spółka zawarła z kierowcami przedsiębiorcami umowy o świadczenie usług prowadzenia pojazdu w międzynarodowym i krajowym przewozie rzeczy oraz usług towarzyszących (nadzór przy załadunku, rozładunku, załatwianie formalności związanych z odbiorem, przekazaniem i ocleniem przesyłki). Właścicielem pojazdów jest spółka. Na wykonanie konkretnej usługi kierowca dostaje dodatkowo zlecenie, w którym określa się warunki świadczenia, w tym proponowane wynagrodzenie (można je negocjować). Kierowca może odmówić jego wykonania.

Co zawiera umowa o świadczenie usług? Spółka wskazuje miejsce i czas załadunku i wyładunku, ale trasę wybiera kierowca i ponosi konsekwencje, jeżeli nie może kontynuować jazdy z powodu przeszkody, o której mógł się dowiedzieć przy zachowaniu należytej staranności. Poza tym kierowca sam dysponuje swoim czasem w trakcie wykonywania zlecenia. W stosunku do kontrahenta spółki ponosi solidarną odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną niewykonaniem bądź nienależytym wykonaniem usługi. Ponadto ponosi pełną odpowiedzialność wobec spółki i osób trzecich za szkody wyrządzone przy świadczeniu usługi. Jeśli chodzi o ryzyko gospodarcze, spółka nie musi zapewnić kierowcy minimalnej ilości zleceń ani też zleceń o określonej wartości. Może odmówić mu wypłaty wynagrodzenia w wypadku niewykonania bądź nienależytego wykonania usługi oraz potrącić z wynagrodzenia wynikające z umowy należności (kary, odszkodowania). Przedsiębiorca musi na własny koszt uzyskać i odnawiać wymagane kwalifikacje, świadectwa i badania, nabywać kartę kierowcy itp. Ponadto nie ma obowiązku osobistego świadczenia usług.

Te wszystkie przesłanki wskazują, że może rozliczać przychody w ramach działalności gospodarczej. Jak czytamy w odpowiedzi izby skarbowej: „nie zostały spełnione warunki wymienione w art. 5b ust. 1 ustawy, co oznacza, że czynności wykonywane przez kierowców na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych mogą być uznane za świadczone w ramach prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej”.

O tym że nie każdy może prowadzić działalność, przekonał się kierowca, który wystąpił o wykładnię przepisów do Izby Skarbowej w Gdańsku (interpretacja z 27 sierpnia 2007 r., BI/4117-0053/07). Jej zdaniem w przedstawionej przez niego sprawie „zachodzą łącznie wszystkie przesłanki negatywne określone w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, tym samym świadczone usługi nie mogą być uznane za pozarolniczą działalność gospodarczą”.

Oto jak argumentowała izba skarbowa:

- w umowie nie określono, kto ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich. Z przepisów kodeksu cywilnego wynika natomiast, że jest to zlecający wykonanie czynności, który – zgodnie z treścią umowy – może zastosować potrącenie z wynagrodzenia zleceniobiorcy albo wyegzekwować należność z weksla in blanco;

- wprawdzie umowa mówi, że kierowca nie działa pod kierownictwem firmy transportowej, jednak wskazują na to jego rozliczne obowiązki, np. stała gotowość do pracy, nieoddawanie pojazdu (który jest własnością firmy transportowej) osobom trzecim, rozliczanie się z zużytego paliwa i innych środków przekazanych lub zakupionych na koszt zleceniodawcy. Również miejsce i czas wykonania usługi wskazywane są przez zlecającego;

- w umowie wskazano, że w razie braku zlecenia usługi w okresie powyżej 15 dni w skali miesiąca zleceniobiorcy należy się kara pieniężna w stałej kwocie za każdy dzień. Jest to rozwiązanie zbliżone do instytucji wynagrodzenia za przestój w ramach stosunku pracy. Kierowca nie ponosi również ryzyka inwestycyjnego, związanego z koniecznością gromadzenia oraz utrzymania środków pracy, które są niezbędne przy świadczeniu tego typu usług.

Niekorzystna była również interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 10 kwietnia 2007 r. (I-2/4150/IN-47/USŁ-Śr./07/LP), dotycząca kierowców miejskich autobusów. Jej zdaniem nie ponoszą oni ryzyka gospodarczego, ponieważ mają zagwarantowane prawo do wynagrodzenia za każdą godzinę prowadzenia pojazdu oraz niezawinionego postoju. Izba skarbowa uważa, że ponosi je spółka „która płaci podatnikowi bez względu na sposób wykorzystania czasu, w którym pozostaje on do dyspozycji spółki w wyniku realizacji umowy o współpracy”. Argumentuje także, że kierowca w tym wypadku nie musi gromadzić i utrzymywać rzeczy, które są niezbędne do wykonania usługi.

Kto może rozliczać przychody z działalności gospodarczej? Spójrzmy na niektóre wyjaśnienia organów podatkowych:

- lekarz koordynator (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 22 kwietnia 2008 r., IBPB1/415-75/08/MW/KAN-718/01/08) – osobiście ustala liczbę dyżurów i godzin pracy, i w związku z tym ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością, ponieważ wynagrodzenie uzależnione jest od ilości przepracowanych godzin. Jeżeli nie przepracuje ani jednej, to nie osiągnie przychodu;

- przedstawiciel handlowy (interpretacja Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 27 kwietnia 2007 r., OG-005/17/PDI/415-5/07) –jest przedsiębiorcą, gdyż samodzielnie decyduje o miejscu i czasie pracy, a jego wynagrodzenie zależy od obrotów;

- sprzątaczka (interpretacja Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy z 16 marca 2007 r., PD3.1-415-34/06) – ponieważ wykonuje swoje zadania bez nadzoru, wykorzystuje własny sprzęt i inwestuje w środki czystości;

- informatyk (interpretacja Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany z 25 kwietnia 2007 r., 1432/IPDG2/415/428/17/58 /2007) – z umowy wynika bowiem, że jest odpowiedzialny za szkody poniesione przez zleceniodawcę wskutek niewłaściwego wykonania usługi.

Podatek liniowy to przywilej przedsiębiorców. Ale nie każdy może opodatkować swoje przychody w ten sposób

Wiedzą o tym doskonale menedżerowie. Urzędy rozciągają jednak zakaz opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej również na inne grupy zawodowe.

Czy może prowadzić własną firmę piłkarz, siatkarz albo koszykarz? Z wyroku WSA we Wrocławiu z 19 czerwca 2007 r. (I SA/Wr 200/07) wynika, że nie. Mimo że zarejestrował się w ewidencji i został sklasyfikowany w PKD pod hasłem „działalność związana ze sportem, pozostała”. Sąd stwierdził, że zawodnik (chodziło o koszykarza) nie może prowadzić działalności i co za tym idzie nie ma prawa do podatku liniowego. Argumentem był m.in. art. 3 pkt 3 ustawy o sporcie kwalifikowanym, z którego wynika, że działalność sportową organizuje i prowadzi związek sportowy lub podmioty (kluby sportowe) działające z jego upoważnienia. Poza tym zawodnik może profesjonalnie uprawiać sport tylko na rzecz jednego klubu i musi to robić osobiście. Ogranicza to swobodę uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Jego przychody powinny więc być rozliczane w ramach działalności wykonywanej osobiście. Tym bardziej że o przychodach z uprawiania sportu mówi art. 13 pkt 2 ustawy o PIT.

Jak czytamy w wyroku: „to nie sportowcy, ale kluby prowadzą i organizują działalność sportową, zaś zawodnicy w nich zrzeszeni nie prowadzą działalności w sposób zorganizowany, lecz pozostając w dyspozycji klubu podporządkowują się w ramach zawartej umowy prowadzonej przez ten klub działalności sportowej. Nie można zatem uznać, że działalność skarżącego (jako zawodnika) ma charakter przez niego zorganizowany. (...) Zawierając umowę w charakterze zawodnika – koszykarza z jednym, konkretnym klubem, zobowiązał się przez okres kontraktu reprezentować tylko jego barwy, a zatem (poza innymi ograniczeniami wynikającymi z umowy) nie może on uczestniczyć w obrocie gospodarczym i oferować swoich usług innym klubom sportowym. Tak więc i to ograniczenie swobody uczestniczenia w obrocie gospodarczym przeczy wykonywaniu przez skarżącego działalności gospodarczej”. Zdaniem sądu to, że koszykarz zarejestrował się w ewidencji i urzędzie statystycznym, nie przesądza kwestii kwalifikowania uzyskiwanych przez niego przychodów, gdyż decydują o tym wyłącznie przepisy podatkowe.

Niektórzy zawodnicy mogą jednak uprawiać sport w ramach własnej firmy. Dostali bowiem korzystne interpretacje swoich urzędów. Przykładowo siatkarz z Piły. Też gra w drużynie, ale Urząd Skarbowy w Pile w interpretacji z 14 marca 2006 r. (DD/415/1393/15/06) zgodził się na rozliczanie jego przychodów w ramach działalności gospodarczej. Może to zrobić również piłkarz z Białegostoku (interpretacja Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 30 maja 2005 r., PR-II/42315/PDOP/285/JS/05). Natomiast Pierwszy Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście w interpretacji z 13 czerwca 2005 r. (1435/FD1/415/19/05/SS) na pytanie sportowca przedsiębiorcy o opodatkowanie uzyskiwanych przychodów odpowiedział: „Zarejestrował się pan jako osoba prowadząca działalność gospodarczą w ww. zakresie na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej, zatem z uzyskanych z tego tytułu dochodów jest pan obowiązany rozliczać się jako przedsiębiorca. Oznacza to, że może pan wybrać opodatkowanie podatkiem liniowym”. Szerzej pisaliśmy o tym w DF z 19 stycznia 2006 r.

Stanowisko wrocławskiego WSA jest kontrowersyjne z kilku powodów. Po pierwsze, nie istnieje ustawowa definicja działalności sportowej. Nie można więc zgodzić się z poglądem, że może ją wykonywać tylko związek sportowy lub klub. Zawodnik może bowiem prowadzić w sposób zorganizowany działalność sportową na rzecz klubu.

Po drugie, można mieć wątpliwości, czy słuszne jest rozpatrywanie sytuacji zawodnika tylko w kontekście ustawy o sporcie kwalifikowanym. Przecież zasady wykonywania wielu zawodów, np. radcy prawnego, są uregulowane w odrębnych przepisach. Pomimo to organy podatkowe oraz sądy nie kwestionują, że może on rozliczać się tak jak przedsiębiorca.

Po trzecie, o tym, czy zawodnik prowadzi działalność we własnym imieniu, w sposób zorganizowany i ciągły, powinny decydować przede wszystkim warunki umowy, którą zawarł z klubem. To z niej wynika, czy jest samodzielny tak jak podmiot prowadzący działalność. Tymczasem sąd odniósł się przede wszystkim do przepisów ustawy o sporcie kwalifikowanym.

Po czwarte, można mieć zastrzeżenia do tezy, że o kwalifikacji przychodów decyduje osobiste świadczenie usług przez zawodnika na rzecz klubu sportowego. Jest przecież w obrocie gospodarczym wielu przedsiębiorców, którzy świadczą swoje usługi wyłącznie na rzecz jednego kontrahenta bądź określa on (ten kontrahent) jednoznacznie, że świadczenie ma być dokonywane wyłącznie przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Nie przeszkadza to uznaniu, że ich przychody są przychodami z działalności gospodarczej.

Ważne jest też to, że orzeczenie WSA odnosi się do ustawy o PIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. Obecnie umowa łącząca zawodnika z klubem powinna być przeanalizowana pod kątem art. 5b ustawy o PIT. Tylko wtedy, gdy warunki umowy spełniają łącznie przesłanki wymienione w tym przepisie, świadczenia sportowca nie mogą być kwalifikowane do działalności gospodarczej.

Często jest tak, że zawodnik zobowiązuje się w umowie z klubem nie tylko do uprawiania sportu, ale i do świadczenia usług reklamowych. Szczególnie wtedy, gdy klub sportowy jest sponsorowany (usługa reklamowa dotyczy sponsora). W takim wypadku wartość wynagrodzenia dla sportowca to w większości należność za usługi reklamowe, które stanowią już klasyczną działalność gospodarczą. Mając na uwadze, że takie świadczenia mają charakter kompleksowy a ich poszczególne elementy są ściśle związane (i współzależne), uzasadnione jest twierdzenie, że źródłem przychodu sportowca jest działalność gospodarcza, o ile oczywiście istnieją inne przesłanki niezbędne do jej prowadzenia (np. spełnienie wymogów formalnych). Reasumując, moim zdaniem w określonych przypadkach sportowiec może prowadzić działalność gospodarczą, korzystając zarazem z liniowego opodatkowania przychodów.

Co ma zrobić piłkarz, jeśli urząd uzna, że nie może rozliczać się tak jak przedsiębiorca? Założyć spółkę z innymi piłkarzami

Wtedy uzyskuje przychody z działalności. Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 5 listopada 2007 r. (IPPB1/415-99/07-2/AM).

O interpretację wystąpił klub, który zamierza podpisać umowę ze spółką jawną. Jej wspólnikami są piłkarze, będący zawodnikami klubu, ale także osoby z nim niezwiązane. Spółka ma świadczyć usługi sportowe, w szczególności jej obowiązki to:

- reprezentowanie przez wspólników spółki barw klubu w charakterze zawodnika,

- uczestniczenie przez wspólników w procesie szkoleniowym,

- prowadzenie treningów z drużynami młodzieżowymi,

- uczestnictwo w akcjach promocyjnych,

- udział w działaniach zmierzających do budowania pozytywnego wizerunku klubu,

- powstrzymanie się przez wspólników od współpracy z innymi podmiotami w zakresie prowadzonej działalności.

Za te usługi spółka będzie wystawiać faktury. Jak klub powinien rozliczać to wynagrodzenie? Czy musi jako płatnik potrącać zaliczki?

Zdaniem klubu przychody, które otrzymują wspólnicy spółki, są przychodami z działalności gospodarczej. Chociażby dlatego że spółka ponosi ryzyko gospodarcze. Wynagrodzenie spółki (a tym samym poszczególnych wspólników) uzależnione jest od jakości świadczonych przez nią usług. Składają się na nie m.in. premie za wygrany mecz czy za zdobycie określonego miejsca na koniec sezonu.

Poza tym art. 5b ust. 2 ustawy o PIT mówi, że w sytuacji gdy pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału (określone proporcjonalnie) uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Tak więc „dochody uzyskiwane przez wspólników spółki z tytułu świadczenia usług dla klubu stanowią przychody z działalności gospodarczej. Podstawą uzyskania tych przychodów będzie umowa zawarta między spółką i klubem, a wynagrodzenie za wykonane usługi będzie wypłacane spółce. Tym samym uzyskane w ten sposób wynagrodzenie nie będzie mogło być zakwalifikowane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, ponieważ będzie uzyskiwane przez wspólników spółki w ramach prowadzonej przez nich działalności jako wspólników spółki jawnej. Dochody te nie będą uzyskiwane bezpośrednio przez wspólników, a jedynie jako ich udział w zysku spółki”.

Warszawska izba skarbowa zaakceptowała to stanowisko. Oznacza to, że piłkarze wspólnicy mogą rozliczać się tak jak przedsiębiorcy (samodzielnie wpłacają zaliczki na podatek). Mogą więc także opłacać podatek liniowy (oczywiście pamiętając o ograniczeniu z art. 9a ust. 3 ustawy o PIT, który nie pozwala rozliczać się przynajmniej przez rok stawką liniową osobom, które wykonują na rzecz swojego byłego pracodawcy te same usługi co wcześniej na etacie).

Czy spółki to rozwiązanie podatkowych problemów sportowców? Niekoniecznie. Przypomnijmy historię menedżerów. Oni także zaczęli zakładać spółki jawne i komandytowe, a organy podatkowe początkowo zgadzały się na opodatkowanie wspólników stawką liniową. Początkowo, gdyż niedawno zmieniły zdanie (pisaliśmy o tym 10 grudnia 2007 r. w artykule "Spółki menedżerskie na celowniku fiskusa").