Na podstawie art. 291 § 1 o.p. kontrolowany, który nie zgadza się z ustaleniami protokołu, może w terminie 14 dni od dnia jego doręczenia przedstawić zastrzeżenia lub wyjaśnienia, wskazując równocześnie stosowne wnioski dowodowe.
Kontrolujący jest obowiązany rozpatrzyć te zastrzeżenia w terminie 14 dni od dnia ich otrzymania i zawiadomić kontrolowanego o sposobie ich załatwienia, wskazując w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym. Kontrolujący może również uwzględnić zastrzeżenia kontrolowanego. Uznaje się przy tym, że stosowna informacja powinna zostać wprost wyrażona w odpowiedzi na zastrzeżenia, gdyż nie ma podstaw do przyjęcia domniemania, że brak odniesienia się przez kontrolującego do określonych zarzutów należy traktować jako działanie równoznaczne z ich uwzględnieniem.
Są natomiast wątpliwości w zakresie możliwości przeprowadzenia przez organ dodatkowych czynności dowodowych wskazanych w zastrzeżeniach lub wyjaśnieniach. Mając na uwadze, że kontrola podatkowa zostaje zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli (art. 291 § 4 o.p.), rozpatrywanie zastrzeżeń do protokołu odbywa się już całkowicie poza kontrolą podatkową. Nie ma przy tym podstawy prawnej dla przedłużenia czasu trwania kontroli ze względu na zasadność przeprowadzenia dodatkowych czynności dowodowych wskazanych w zastrzeżeniach lub wyjaśnieniach. Tym samym ewentualne wnioski dowodowe kontrolowanego sformułowane w zastrzeżeniach bądź wyjaśnieniach powinny być raczej uwzględnione w toku ewentualnego postępowania podatkowego (tak też: Dzwonkowski H., „Ordynacja...").
Natomiast w przypadku niezłożenia wyjaśnień lub zastrzeżeń w terminie 14 dni przyjmuje się, że kontrolowany nie kwestionuje ustaleń kontroli (art. 291 § 3 o.p.). Regulacja ta nie stanowi jednak o żadnej sankcji, która przykładowo wiązałaby się z brakiem możliwości podważenia konkretnych ustaleń w ramach późniejszego postępowania dowodowego. Regulację ww. artykułu należy raczej traktować jako element mobilizujący kontrolowanego do ustosunkowania się do ustaleń, które nie są w jego opinii prawidłowe, co powinno się przyczynić do całkowitego wyjaśnienia sprawy na jak najwcześniejszym etapie.
- Joanna Zawiejska-Rataj
