Jakie są skutki cesji pożyczki przez zagranicznego wierzyciela

Zdarza się, że pożyczka udzielona polskiej spółce przez inną spółkę z międzynarodowej grupy kapitałowej jest następnie cedowana przez zagranicznego wierzyciela na inny podmiot zagraniczny. Ostatnio dość często, bo z powodu kryzysu gospodarczego zagraniczne firmy restrukturyzują portfel swoich wierzytelności. Czy taka cesja umowy pożyczki podlega PCC w Polsce?

Odrębną kwestią jest ewentualne objęcie jej VAT, co jednak może mieć wpływ na opodatkowanie [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=0788FC199FF9D8FB3843C5D634417688?id=185384]podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)[/link]. Zgodnie bowiem z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu ich dokonania jest opodatkowana VAT lub zwolniona z tego podatku.

[srodtytul]Cesja nieobjęta PCC[/srodtytul]

Art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Nie mieści się w nim umowa cesji, która w istocie stanowi skutek czynności cywilnoprawnej, podczas gdy PCC może podlegać ewentualnie jej causa (podstawa), np. sprzedaż lub zamiana.

[b]Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 23 października 2008 r. (IPPB2/436-269/08-5/AF) [/b]stwierdziła, że umowy o przelewie wierzytelności nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC i tym samym nie podlegają opodatkowaniu, pod warunkiem że umowa cesji nie przyjęła postaci którejkolwiek z umów wskazanych w ustawie.

W praktyce często zdarza się, że nie mamy do czynienia ze sprzedażą lub zamianą praw majątkowych, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC. Zwykle przedmiot transakcji obejmuje prawa majątkowe w postaci wierzytelności, wynikających z umowy pożyczki. Umowa cesji zawierana między cedentem (pożyczkodawcą) a cesjonariuszem wiąże się również zwykle z odpłatnością należną cedentowi.

[srodtytul]Osoba trzecia w miejsce pożyczkodawcy[/srodtytul]

Bardzo często transakcja ma jednak nieco szerszy charakter i nie ogranicza się tylko do nabycia praw majątkowych w postaci wierzytelności, wynikających ze stosunku prawnego między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą.

W razie nabycia samych wierzytelności stosunek prawny łączący pożyczkodawcę z pożyczkobiorcą nadal by istniał, jedynie roszczenie o zwrot pożyczki i spłatę odsetek przysługiwałoby cesjonariuszowi, a nie cedentowi. W praktyce często mamy jednak do czynienia z umowami, których celem jest wstąpienie przez podmiot trzeci do istniejącego stosunku prawnego, wynikającego z umowy pożyczki, w miejsce pożyczkodawcy.

Zatem z dniem zawarcia umowy relacja między pożyczkodawcą a pożyczkobiorcą przestaje istnieć, bo podmiot trzeci staje się stroną w istniejącym nadal stosunku prawnym.

Opierając się na treści art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, można twierdzić, że transakcja taka nie podlega opodatkowaniu, ponieważ zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa PCC podlegają tylko te czynności cywilnoprawne, które zostały wprost wymienione w ustawie, natomiast wszelkie czynności niewymienione w katalogu ustawowym, nawet wywołujące zbliżone skutki ekonomiczne, nie mogą być nim objęte.

[srodtytul]Ważne miejsce wykonania[/srodtytul]

Co jednak wtedy, gdy mamy do czynienia z odpłatną cesją wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, za której podstawę należałoby uznać sprzedaż wierzytelności, a więc czynność wymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC?

Jeśli nabywcą takich wierzytelności będzie podmiot zagraniczny, to czynność taka będzie mogła być opodatkowana w Polsce jedynie wtedy, gdy uznamy, że prawa majątkowe są wykonywane na terytorium Polski (art. 1 ust. 4 pkt 1 ustawy o PCC). Gdyby natomiast nabywcą był podmiot krajowy, to nawet jeżeli przedmiotem transakcji byłyby prawa majątkowe wykonywane poza Polską, to taka transakcja i tak byłaby opodatkowana, jeśli czynność cywilnoprawna zostałaby dokonana na terytorium Polski.

Zgodnie z treścią art. 454 § 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=86F27ADE2102E1D67842E76D535F1BD1?id=70928]kodeksu cywilnego[/link], jeżeli miejsce spełnienia świadczenia nie jest oznaczone ani nie wynika z właściwości zobowiązania, świadczenie powinno być spełnione w miejscu, gdzie w chwili powstania zobowiązania dłużnik miał miejsce zamieszkania lub siedzibę. Jednak w myśl § 2 cytowanego przepisu świadczenie pieniężne powinno być spełnione w miejscu zamieszkania lub w siedzibie wierzyciela w chwili spełnienia świadczenia.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, które wskazują, że miejscem wykonania zobowiązania wynikającego z zawartej umowy jest miejsce spełnienia świadczenia przez zobowiązanego, które z kolei należy określić zgodnie z art. 454 k.c. [b](por. uchwała Sądu Najwyższego z 14 lutego 2002 r., III CZP 81/2001, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 listopada 1991 r., IICO 16/91). [/b]

W praktyce obrotu gospodarczego w przypadku świadczeń pieniężnych najczęściej mamy do czynienia z rozliczeniami bezgotówkowymi. W świetle [b]uchwał SN z 20 listopada 1992 r. (III CZP 138/92) i z 4 stycznia 1995 r. (III CZP 164/94)[/b] należy przyjąć, że miejscem świadczenia, w przypadku rozliczeń bezgotówkowych, jest siedziba banku względnie oddziału banku prowadzącego rachunek wierzyciela.

[srodtytul]Gdy strony umówią się inaczej[/srodtytul]

Wskazany wyżej przepis k.c. jest przepisem dyspozytywnym, co oznacza, że strony mogą umówić się inaczej, byle treść lub cel umowy nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) umowy, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Taką opinię wyraził m.in. [b]Sąd Najwyższy w uchwale z 4 stycznia 1995 r. (III CZP 164/94). [/b]

W związku z tym, mając na uwadze zasadę swobody umów, jeżeli miejsce spełnienia świadczenia jest oznaczone lub wynika z właściwości zobowiązania, nie ma przeszkód, aby było ono spełnione w miejscu, gdzie w chwili spełnienia świadczenia wierzyciel miał miejsce zamieszkania lub siedzibę. Ponadto, w odniesieniu do spełnienia świadczeń pieniężnych, a więc m.in. takich, które wynikają z umowy pożyczki, reguła ta wynika wprost z przepisów k.c., nie ma więc potrzeby wprowadzenia dodatkowych zapisów umownych.

[b]SN w postanowieniu z 8 listopada 1991 r. (II CO 16/91)[/b] stwierdził, że „określone w art. 454 § 2 k.c. miejsce spełnienia świadczenia należy rozumieć w ten sposób, że świadczenie pieniężne powinno być spełnione w zasadzie w miejscu zamieszkania lub siedzibie wierzyciela”. Jeśli więc wierzyciel ma siedzibę poza terytorium Polski, to należy uznać, że świadczenie z tytułu umowy pożyczki będzie spełnione poza terytorium Polski.

Zatem należałoby przyjąć, że gdy siedziba zarówno wierzyciela, jak i nabywcy wierzytelności a także siedziby ich banków znajdują się poza Polską, to sprzedaż wierzytelności wynikających z umowy pożyczki, udzielonej polskiej spółce, jest czynnością cywilnoprawną, której przedmiotem są prawa majątkowe wykonywane poza terytorium Polski, a w związku z tym nie podlega podatkowi z uwagi na treść art. 1 ust. 4 ustawy o PCC.