Likwidowana spółka z o.o. musi opodatkować zwracane udziały

Przyczyn zakończenia działalności spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest kilka. Najczęstsza to nieopłacalność inwestycji. Powodem zakończenia działalności może być również nieustanne ponoszenie strat, brak możliwości uzyskania kredytów bankowych czy nieuzyskanie spodziewanych zezwoleń lub koncesji. Może to być również śmierć wspólnika czy rozpoczęcie prowadzenia działalności w innej formie.

Zasady, jakich należy przestrzegać, rozwiązując i likwidując spółkę z o.o., określają przepisy kodeksu spółek handlowych (k.s.h.).

Rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji. Art. 270 k.s.h. wśród powodów jej rozwiązania wymienia:

- te, które są przewidziane w umowie,

- ogłoszenie upadłości,

- podjęcie uchwały wspólników o rozwiązaniu spółki albo o przeniesieniu jej siedziby za granicę (stwierdzonej protokołem sporządzonym przez notariusza), a także

- inne przyczyny przewidziane prawem. Może to być np. połączenie z inną spółką.

W praktyce najczęściej to wspólnicy podejmują uchwałę o rozwiązaniu spółki. Skutkuje to otwarciem likwidacji. W tym czasie spółka zachowuje osobowość prawną, w obrocie zaś występuje pod firmą z oznaczeniem „w likwidacji”. Trzeba jednak pamiętać, by przed spłaceniem wszystkich zobowiązań spółka nie wypłacała wspólnikom zysków i nie dzieliła swojego majątku.

Informacje o otwarciu likwidacji, nazwiska i imiona likwidatorów oraz ich adresy, a także dane o sposobie reprezentowania spółki w czasie jej likwidacji trzeba zgłosić do sądu rejestrowego. Jest to obowiązek likwidatorów. Muszą oni zgłosić w sądzie również wszelkie zmiany związane ze wspomnianymi informacjami. Kolejne obowiązki likwidatorów to ogłoszenie o rozwiązaniu spółki, otwarciu likwidacji i wezwanie wierzycieli do zgłoszenia ich wierzytelności w ciągu trzech miesięcy od dnia ogłoszenia. Zwykle ogłoszenie takie zamieszczane jest w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

Następne czynności zastrzeżone dla likwidatorów to sporządzenie bilansu otwarcia likwidacji i przekazanie go do zatwierdzenia zgromadzeniu wspólników.

Likwidatorzy powinni również sporządzić sprawozdanie finansowe na dzień poprzedzający podział majątku pozostałego po zaspokojeniu i zabezpieczeniu wierzycieli (tzw. sprawozdanie likwidacyjne). Powinno zatwierdzić je zgromadzenie wspólników.

Oprócz sprawozdania likwidacyjnego niezbędne jest jeszcze sporządzenie odrębnego sprawozdania finansowego na dzień zakończenia likwidacji.

Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego likwidatorzy ogłaszają je w siedzibie spółki i składają do rejestru wraz z wnioskiem o wykreślenie spółki. Z chwilą wykreślenia spółki z rejestru ma miejsce jej rozwiązanie.

Spółka ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe na dzień poprzedzający dzień postawienia jej w stan likwidacji oraz na dzień zakończenia działalności (czyli zakończenia likwidacji). Natomiast na dzień rozpoczęcia likwidacji spółka księgi otwiera.

Jeżeli spółka zamknie księgi przed upływem ustalonego przez siebie roku podatkowego, za rok podatkowy uważany jest okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. Następny rok podatkowy rozpoczyna się od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych.

Określenie długości roku podatkowego ma znaczenie przy ustalaniu terminów złożenia zeznań podatkowych. Zeznanie trzeba złożyć do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku podatkowym. W tym samym terminie trzeba wpłacić należny podatek lub różnicę między podatkiem należnym a sumą należnych zaliczek. Spółka składa zeznania za rok podatkowy przed postawieniem jej w stan likwidacji oraz za rok lub lata podatkowe, w których była likwidowana.

W spółce rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy. 27 stycznia 2007 r. spółkę postawiono w stan likwidacji. Zakończono ją 21 października 2007 r. W 2007 r. w spółce wystąpią zatem dwa lata podatkowe:

- pierwszy od 1 do 26 stycznia,

- drugi od 27 stycznia do 21 października.

Spółka będzie musiała zamknąć księgi na 26 stycznia 2007 r. i otworzyć 27 stycznia po to, by ponownie zamknąć je 21 października 2007 r. Będzie też musiała złożyć dwa zeznania podatkowe. Jedno za rok podatkowy trwający od 1 do 26 stycznia 2007 r., drugie za okres od 27 stycznia do 21 października 2007 r.

Dochód uzyskany przez spółkę w likwidacji jest opodatkowany zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (updop). Jeśli w trakcie likwidacji następuje sprzedaż nieruchomości, przychodem będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Uzyskany przychód pomniejszany jest jednak o koszty jego uzyskania. Kosztami tymi – przy odpłatnym zbyciu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – będą zaktualizowane oraz pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych wydatki na ich nabycie.

Powstania przychodu w spółce nie spowoduje natomiast przekazanie jej majątku udziałowcom w ramach postępowania likwidacyjnego.

Likwidacja spółki z o.o. łączy się jednak z pewnymi konsekwencjami podatkowymi po stronie udziałowców. Jeśli udziałowcem jest osoba fizyczna – zastosowanie znajdą przepisy updof, jeśli osoby prawne – updop.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych będzie wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej. Trzeba od niego zapłacić 19 proc. podatku (art. 30a ust. 1 pkt 4 updof i art. 22 ust. 1 updop). Podatek ten będzie jednak obliczany od innej kwoty u udziałowców osób fizycznych i od innej u udziałowców osób prawnych.

Gdy udziałowcem jest osoba fizyczna, 19-proc. podatek płaci bez pomniejszania przychodów o koszty ich uzyskania. Podatek musi zatem zapłacić od całej wartości przekazywanego majątku bez pomniejszania o wydatki poniesione na objęcie udziałów. Osoby fizyczne otrzymujące zwrot wartości udziałów nie będą też stosowały art. 21 ust. 1 pkt 50 updof. Przepis ten zwalnia z podatku przychody otrzymane ze zwrotu udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej. Zwolnienie przysługuje do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni albo wkładów do spółki osobowej. Ponieważ spółka z o.o. jest spółką kapitałową, a nie osobową, nie będzie można zastosować tego zwolnienia.

Inaczej będą wyglądały rozliczenia u udziałowca osoby prawnej. U niego do przychodów nie będzie zaliczana wartość majątku stanowiącego koszt nabycia lub objęcia tego majątku. Opodatkowana 19-proc. CIT będzie zatem tylko nadwyżka powstała między wartością majątku uzyskanego przez udziałowca a kosztami nabycia przez niego udziałów w likwidowanej spółce.

Opodatkowanie zwrotu udziałów w wypadku osób fizycznych jest zatem mniej korzystne niż u udziałowców osób prawnych.

Dodajmy, że wbrew literalnemu brzmieniu przepisów niektóre organy podatkowe zajmują stanowisko korzystne dla podatników i uznają, że w wypadku osób fizycznych opodatkowana jest tylko nadwyżka wartości zwróconego majątku nad wydatkami na jego nabycie w likwidowanej spółce. Jest to bowiem „dochód faktycznie uzyskany” (tak np. Drugi Urząd Skarbowy w Radomiu w interpretacji z 27 kwietnia 2007 r., 1425/034/415/4/2007).

Likwidacja spółki z o.o. wiąże się z obowiązkiem zawiadomienia organów podatkowych o zaprzestaniu działalności. Służy do tego formularz VAT-Z. Nie trzeba natomiast sporządzać spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ustawy o VAT. Spółka z o.o. nie ma takiego obowiązku.

Może się okazać, że po likwidacji spółki pozostaje nadwyżka VAT nierozliczona w ostatniej deklaracji. Ponieważ ustaje byt prawny podatnika VAT, organy podatkowe nie mają możliwości jej zwrotu. Nie ma też żadnego przepisu, który by upoważniał do odbioru nadwyżki np. byłych udziałowców. Aby uniknąć tych problemów, należałoby wykazać nadwyżkę do zwrotu w deklaracji VAT-7 przed zaprzestaniem działalności i przed złożeniem VAT-Z. Można też próbować „zbilansować” podatek naliczony z należnym, np. sprzedając majątek spółki w ostatnim miesiącu przed jej rozwiązaniem (o ile oczywiście spółka takim majątkiem dysponuje).

Autorka jest doradcą podatkowym w Kancelarii Doradztwa Podatkowego Iusta

Wspólnicy mogą podzielić majątek pozostały po zaspokojeniu wierzycieli nie wcześniej niż po sześciu miesiącach od daty ogłoszenia o otwarciu likwidacji i wezwaniu wierzycieli. Podział następuje stosownie do posiadanych udziałów, chyba że inaczej postanowiono w umowie