Skutki podatkowe faktoringu

Chodzi o interpretację ogólną Ministra Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej (dalej: MF) z 15 lutego 2021 r. (DD5.8201.11.2020).

Odnosi się ona do umowy faktoringu opartej na cywilnoprawnej instytucji cesji wierzytelności przez faktoranta (wierzyciela wierzytelności) na rzecz faktora. Podkreślenia wymaga, że interpretacja ogólna ogniskuje się wokół cesji wierzytelności wynikających z uprzedniej sprzedaży przez podatnika (faktoranta) towarów i usług, w związku z którymi rozpoznano przychód należny. Zatem zastosowanie się do tej interpretacji ogólnej nie będzie skutkować ochroną interpretacyjną w przypadku, gdy przykładowo takiego zbycia dokonywać będzie podmiot, dla którego dana wierzytelność nie stanowiła przychodu należnego (na przykład: pożyczkodawca w części pożyczkowej wierzytelności).

Różne stanowiska

Dotychczas organy prezentowały różnorodne stanowiska w zakresie rozpoznania przychodów podatkowych oraz związanych z nimi kosztów uzyskania przychodu na cesji wierzytelności w ramach faktoringu. Historycznie, organy w wydawanych interpretacjach podatkowych przyznawały zbywcom wierzytelności prawo do nierozpoznania przychodu podatkowego z tytułu zbycia z uwagi na podnoszone argumenty o „spłacie" pierwotnej wierzytelności. Interpretacje te były jednak następnie uchylane przez sądy administracyjne (vide: wyrok NSA z 22 marca 2011 r., II FSK 1948/09). Następnie zaczęła się klarować linia interpretacyjna, zgodnie z którą zbycie wierzytelności nie stanowi spłaty wierzytelności pierwotnej, ale jest to odrębne zdarzenie kreujące podstawę do rozpoznania przychodu (vide: interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 listopada 2019 r., 0114-KDIP2- 2.4010.418.2019.1.AM).

Czytaj także: Faktoring: jak rozliczyć sprzedaż faktorowi własnej wierzytelności

Uznanie, że cesja wierzytelności w ramach umowy faktoringu z perspektywy podatku dochodowego jest równoznaczna z odpłatnym zbyciem wierzytelności niesie za sobą pewne konsekwencje, w tym potencjalne nieefektywności podatkowe, które w rezultacie mogły przyczynić się do obniżenia atrakcyjności takiej formy finasowania jak faktoring.

Stanowisko dotyczące cesji wierzytelności w ramach umowy faktoringu jako odpłatnego zbycia tych wierzytelności zostało podtrzymane w interpretacji ogólnej, w której jednoznacznie potwierdzono, że zbycie wierzytelności własnej na podstawie umowy faktoringowej stanowi odrębną podstawę do rozpoznania przychodów podatkowych i kosztów uzyskania przychodu. Kluczowe dla skutków podatkowych takiej transakcji po stronie faktoranta jest wskazanie w interpretacji ogólnej, że w oparciu o tzw. zasady ogólne rozpoznawania kosztów podatkowych (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), zbycie wierzytelności generuje po stronie zbywcy koszt podatkowy w wysokości wartości nominalnej zbytej wierzytelności w ujęciu brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT). Jednakże stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT, do kosztów podatkowych nie zalicza się strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności z wyjątkiem wierzytelności lub jej części, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny – do wysokości uprzednio zarachowanej jako przychód należny.

Ogólna reguła

Zatem, interpretacja ogólna wprowadza regułę, zgodnie z którą w przypadku wierzytelności rozpoznanych uprzednio jako przychód należny, po stronie zbywcy powstanie prawo do rozpoznania jako koszt uzyskania przychodu całej wartości nominalnej wierzytelności (brutto), z zastrzeżeniem niemożności rozpoznania straty na takim zbyciu.

Dodatkowo, interpretacja niezależnie wskazuje na prawo rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu faktoranta wynagrodzenia płatnego faktorowi.

Tym samym, pomijając dyskusyjny charakter tezy o zrównaniu cesji wierzytelności w ramach faktoringu z odpłatnym ich zbyciem do faktora, jaką prezentuje MF w dokumencie, jak i wątpliwości co do prawidłowości uzasadnienia i ostatecznych jego konkluzji, zastosowanie się do omawianej interpretacji ogólnej przez przedsiębiorcę, który przedstawia do faktoringu wierzytelności wynikające ze świadczonych usług/sprzedanych towarów, co do zasady nie powinno mu szkodzić, a wręcz powinno pozwolić na wyeliminowanie podstawowej nieefektywności w podatku dochodowym na moment cesji wierzytelności do faktora, której można było obawiać się w oparciu o dotychczasowe orzecznictwo.

Należy jednak podkreślić, że interpretacja ogólna odnosi się do skutków podatkowych, jakie powinny być rozpoznane jedynie na moment zbycia wierzytelności do faktoringu i nie adresuje dalszych etapów i możliwych wariantów rozliczeń faktoranta z faktorem, w szczególności pomija ewentualną kwestię braku spłaty takiej wierzytelności przez dłużnika i wynikającą z tego konieczność regresu wobec faktoranta.

Podkreślić również należy, że MF w wydanej interpretacji ogólnej zastrzegł, że interpretacja nie odnosi się tzw. szczególnych rodzajów wierzytelności podając za przykład m.in. wierzytelności nieściągalne czy powoływane wyżej wierzytelności kredytowe czy pożyczkowe. Moim zdaniem, w ten sposób MF nie rozstrzygnęło końcowo wielu kwestii związanych ze zbywaniem wierzytelności, np. przez banki czy inne instytucje finansowe, które przy zbywaniu wierzytelności wielokrotnie występują i prawdopodobnie nadal występować będą z wnioskami o interpretację w celu potwierdzenia skutków takiego zbycia.

Warto wskazać, że interpretacja ogólna odnosi się jedynie do jednej strony transakcji faktoringowej – do skutków podatkowych zbycia wierzytelności przez faktoranta. MF pominął zatem równie ważne aspekty podatkowe nabywania wierzytelności przez faktorów (i rozpoznawania przez nich skutków nabycia takich wierzytelności).

zdaniem autora

Łukasz Anasiewicz, konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Niezależnie od powyższego, nawet mimo braku zaadresowania przez MF większości problemów powstających z tytułu zbywania wierzytelności do faktoringu, jak również ewentualnych zastrzeżeń co do poprawności niektórych stwierdzeń, którymi posłużył się MF w interpretacji ogólnej, w mojej ocenie, wydanie takiej interpretacji, z perspektywy branży faktoringowej, należy ostatecznie ocenić pozytywnie.