Przedsiębiorca prowadzi od 2019 r. działalność gospodarczą w zakresie handlu kryptowalutami, zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Przedsiębiorca nabywa kryptowaluty za pośrednictwem giełd internetowych przeznaczonych do obrotu kryptowalutami zlokalizowanych w kraju. Po założeniu konta na giełdzie i wpłaceniu swoich środków pieniężnych z konta bankowego na konto giełdy, przedsiębiorca kupuje kryptowaluty (np. bitcoin) od anonimowych użytkowników giełdy. Na koncie przedsiębiorcy na giełdzie pomniejsza się saldo złotych polskich, a zwiększa się odpowiednio saldo kryptowalut. Przedsiębiorca może dowolnie dysponować środkami zgromadzonymi na swoim koncie, tzn. może je wymienić lub sprzedać i ponownie zamienić na inną walutę. Transakcje handlu kryptowalutami udokumentowane są zestawieniem, które jest dostępne na rachunku na giełdzie. Na podstawie tego zestawienia przedsiębiorca sporządza dowód wewnętrzny, który wpisuje do podatkowej księgi przychodów i rozchodów w dniu przeprowadzenia transakcji. W kolumnie nr 10 zostają wpisane transakcje zakupu kryptowaluty w kwocie jaka została wydana na jej zakup, w kolumnie nr 7 są wpisywane transakcje sprzedaży kryptowaluty w kwocie jaka została otrzymana w wyniku ich sprzedaży, natomiast w kolumnie nr 13 – prowizje pobrane przez giełdę. Przedsiębiorca uznaje nabywane kryptowaluty, przeznaczone do dalszej odsprzedaży, za towar handlowy w prowadzonej działalności gospodarczej. W spisie z natury sporządzonym na dzień 31 grudnia 2019 r. ujął posiadane kryptowaluty. Wycenił je według cen zakupu lub nabycia, pomimo iż w kilku przypadkach ich wartość rynkowa na dzień 31 grudnia 2019 r. była niższa. Czy posiadane przez przedsiębiorcę kryptowaluty zostały prawidłowo wykazane w spisie? – pyta czytelnik.

Czytaj także: Jaki podatek od sprzedaży bitcoinów

Stosownie do art. 24 ust. 2 ustawy o PIT, u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgę przychodów i rozchodów, dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 ustawy o PIT a kosztami uzyskania

? powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków – jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub

? pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego – jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa.

Szczegółowe zasady przeprowadzania spisu z natury u podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów są określone w przepisach rozporządzenia ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (dalej: rozporządzenie).

W kilku przypadkach

Podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do zryczałtowanego opodatkowania podatkiem dochodowym, zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności (zob. § 24 ust. 1 rozporządzenia).

Obowiązek sporządzenia spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego nie dotyczy podatników, którzy sporządzili spis z natury na koniec poprzedniego roku podatkowego. W tym przypadku zamiast spisu z natury na dzień 1 stycznia roku podatkowego do księgi wpisuje się spis z natury sporządzony na dzień 31 grudnia poprzedniego roku podatkowego (zob. § 24 ust. 2 rozporządzenia).

Kiedy potrzebna jest korekta

Podatnik jest obowiązany wycenić materiały i towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeżeli są one niższe od cen zakupu lub nabycia. Spis z natury półwyrobów (półfabrykatów), wyrobów gotowych i braków własnej produkcji wycenia się według kosztów wytworzenia, a odpadów użytkowych, które w toku działalności utraciły swoją pierwotną wartość użytkową, wycenia się według wartości wynikającej z oszacowania uwzględniającego ich przydatność do dalszego użytkowania (zob. § 26 ust. 1 rozporządzenia).

W sytuacji, gdy nabyte kryptowaluty stanowią towar handlowy w prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, to jest on zobowiązany do sporządzenia oraz wpisania do księgi przychodów i rozchodów spisu z natury posiadanych kryptowalut. Nabyte kryptowaluty objęte spisem z natury podatnik jest obowiązany wycenić według cen zakupu lub nabycia albo według cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, jeśli są one niższe od cen zakupu lub nabycia (interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2017 r., 0113- KDIPT2-1.4011.399.2017. 1.DJD).

Przedsiębiorca postąpił zatem prawidłowo, ujmując posiadane na dzień 31 grudnia 2019 r. niesprzedane kryptowaluty, stanowiące u niego towary handlowe, w spisie z natury sporządzonym na koniec roku. Nieprawidłowe jest natomiast to, że wszystkie kryptowaluty ujęte w spisie z natury przedsiębiorca wycenił według cen zakupu lub nabycia, pomimo iż w kilu przypadkach ich wartość rynkowa na dzień 31 grudnia 2019 r. była niższa. Podatnik wycenia towary handlowe objęte spisem z natury według cen zakupu lub nabycia, ale pod warunkiem, że są one niższe niż od cen rynkowych z dnia sporządzenia spisu, tj. na dzień 31 grudnia 2019 r. W sytuacji, gdy cena rynkowa tych kryptowalut na dzień 31 grudnia 2019 r. jest niższa od ceny zakupu lub nabycia, to powinny one być wycenione w tym spisie według tych niższych wartości. Przedsiębiorca powinien zatem skorygować sporządzony spis z natury.

Autor jest doradcą podatkowym

Podstawa prawna: art. 24 ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2019 r., poz. 1387 ze zm.)

rozporządzenie ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (DzU z 2019 r., poz. 2544)

Towary handlowe, materiały pomocnicze, wyroby gotowe, odpady i półfabrykaty

Stosownie do § 3 pkt 1 rozporządzenia towarami są towary handlowe, materiały podstawowe i pomocnicze, produkcja niezakończona, wyroby gotowe, braki i odpady oraz materiały przyjęte od zamawiających do przerobu lub obróbki, z tym że:

? towarami handlowymi są wyroby przeznaczone do sprzedaży w stanie nieprzerobionym; towarami handlowymi są również produkty uboczne uzyskiwane przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej,

? materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania – puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi,

? materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości,

? wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane,

? produkcją niezakończoną jest produkcja w toku oraz półwyroby (półfabrykaty), to jest niegotowe jeszcze produkty własnej produkcji, a także wykonywane roboty, usługi przed ich ukończeniem,

? brakami są nieodpowiadające wymaganiom technicznym wyroby własnej produkcji, całkowicie wykończone bądź też doprowadzone do określonej fazy produkcji; brakami są również towary handlowe, które na skutek uszkodzenia lub zniszczenia w czasie transportu bądź magazynowania utraciły częściowo swą pierwotną wartość,

? odpadami są materiały, które na skutek procesów technologicznych lub na skutek zniszczenia albo uszkodzenia utraciły całkowicie swą pierwotną wartość użytkową.

Cena zakupu i cena nabycia

Cena zakupu oznacza cenę, jaką nabywca płaci za zakupione składniki majątku, pomniejszoną o podatek od towarów i usług, podlegający odliczeniu zgodnie z odrębnymi przepisami, a przy imporcie powiększoną o należne cło, podatek akcyzowy oraz opłaty celne dodatkowe, obniżoną o rabaty, opusty, inne podobne obniżenia, w przypadku zaś otrzymania składnika majątku w drodze darowizny lub spadku – wartość odpowiadającą cenie zakupu takiego samego lub podobnego składnika (zob. § 3 pkt 2 rozporządzenia). Cena nabycia oznacza cenę zakupu składnika majątku powiększoną o koszty uboczne związane z zakupem towarów i składników majątku do chwili złożenia w magazynie według ich cen zakupu, a w szczególności koszty transportu, załadunku i wyładunku oraz ubezpieczenia w drodze (zob. § 3 pkt 3 rozporządzenia).