Doręczanie przesyłek pocztowych a zwolnienie z VAT

Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 27 stycznia 2015 r. (III SA/Wa 1277/14).

Spółka akcyjna świadczy powszechne i niepowszechne usługi pocztowe. Dostarcza przesyłki na terytorium UE oraz poza nim. Usługi świadczone poza UE nabywają podmioty polskie i zagraniczne. Realizując powszechną usługę pocztową poza terytorium UE na rzecz polskiego nabywcy, spółka korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT. Natomiast usługi niepowszechne opodatkowuje stawką VAT 23 proc. Spółka zapytała organ podatkowy, czy niepowszechną usługę pocztową, wykonywaną poza UE na rzecz podmiotów krajowych, może zakwalifikować jako usługę transportu międzynarodowego opodatkowaną stawką VAT zero proc. Spółka powołała się na art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, definiujący usługi transportu międzynarodowego jako przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów. W ocenie spółki przytoczona definicja obejmuje świadczone przez nią usługi, dlatego zgodnie z art. 83 ust. 1 pkt 23 ustawy o VAT może zastosować stawkę VAT zero proc.

Organ podatkowy w interpretacji IPPP3/443-913/13-2/KT nie podzielił stanowiska spółki. Zdaniem organu opisane przez spółkę usługi podlegają opodatkowaniu stawką VAT 23 proc. Organ wskazał, że usług transportu towarów nie należy utożsamiać z usługami pocztowymi, ponieważ oba rodzaje usług podlegają różnym regulacjom prawnym.

Rozpatrując skargę spółki na powyższą interpretację, WSA podzielił stanowisko organu. Uzasadniając wyrok, sąd podkreślił, że usług pocztowych świadczonych na podstawie przepisów ustawy Prawo pocztowe nie można zakwalifikować do usług transportu międzynarodowego, o których mowa w art. 83 ust. 3 ustawy o VAT. Sąd podniósł ponadto, że ustawodawca podatkowy rozróżnił te usługi w przepisach ustawy o VAT, ustanawiając dla usług pocztowych zwolnienie podatkowe w art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT, natomiast dla usług transportu przewidując w art. 83 ust. 3 ustawy o VAT stosowanie zerowej stawki tego podatku.

—Marek Stefan Zdziech, współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Wojciech Ruśkiewicz, konsultant w szczecińskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.

W myśl przepisów ustawy o VAT za usługi transportu międzynarodowego (opodatkowane przy spełnieniu dodatkowych warunków stawką zero proc. z jednoczesnym prawem do odliczenia podatku) uznaje się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów wykonywany w części poza terytorium UE, w tym usługi pośrednictwa i spedycji międzynarodowej związane z tymi czynnościami. Celem wprowadzenia preferencji przy wykonywaniu usług transportu międzynarodowego było zwolnienie z opodatkowania czynności, których konsumpcja następuje poza terytorium kraju.

W opisanym stanie faktycznym powstały wątpliwości, czy za usługi transportu międzynarodowego w VAT można uznać co do zasady każdą czynność polegającą na przemieszczaniu towarów (wykonywaną również przy okazji innej czynności opodatkowanej – dostarczania przesyłek pocztowych), czy jednak intencją prawodawcy było zastosowanie stawki zero proc. wyłącznie do usług transportowych będących podstawową czynnością transakcji (istotą usługi dla nabywcy).

Sąd zinterpretował preferencję w prawie podatkowym w sposób ścisły, uwzględniający systematykę ustawy o VAT i innych aktów prawnych. Przy takim podejściu znaczenie może mieć w szczególności zwrot „usługi transportu" użyty w art. 83 ust. 3 ustawy o VAT. Przepisy w zakresie VAT jako odrębną kategorię usług uznają powszechne usługi pocztowe, przewidując dla takich czynności zwolnienie w art. 43 ustawy o VAT oraz w art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE. Ponadto zgodnie z ustawą – Prawo pocztowe usługami pocztowymi są w szczególności realizowane w obrocie krajowym lub zagranicznym czynności w zakresie przyjmowania, przemieszczania i doręczania przesyłek pocztowych. Zgodnie natomiast z ustawą – Prawo przewozowe przesyłką towarową (objętej usługą przewozu) nie jest przesyłka pocztowa, będąca przedmiotem usługi pocztowej w rozumieniu prawa pocztowego.

Oznacza to, że usługi pocztowe, pomimo wypełnienia przesłanek przemieszczania (przewozu) towarów, nie powinny co do zasady zostać zakwalifikowane do usług transportowych dla celów VAT (usługi pocztowe obejmują zazwyczaj odmienny zakres czynności i podlegają odrębnym szczególnym regulacjom prawnym). Wydaje się bowiem, że dla możliwości zaliczenia określonych czynności do usług transportu międzynarodowego istotne jest przemieszczanie towarów (lub pośrednictwo w przemieszczaniu) w ramach podstawowej czynności, z wyłączeniem jednak zdarzeń, dla których istotą jest odrębna szczególna czynność podlegająca opodatkowaniu (jak w przypadku usług pocztowych).

Kwalifikując dla celów VAT usługi doręczania przesyłek pocztowych, można pomocniczo wskazać także na klasyfikację statystyczną PKWiU. W dziale 53 klasyfikacji zostały wskazane usługi pocztowe i kurierskie obejmujące w szczególności czynności odbierania, przewozu i doręczania przesyłek listowych i paczek. W grupowaniu 49.41.18.0 zostały z kolei wymienione usługi transportu drogowego przesyłek pocztowych, do których nie zalicza się usług pocztowych sklasyfikowanych w dziale 53. Należy jednak wskazać, że zgodnie z obowiązującym od 2011 r. art. 5a ustawy o VAT identyfikacji usług dla celów VAT przy zastosowaniu klasyfikacji statystycznej dokonuje się w przypadku, gdy przepisy ustawy powołują symbole statystyczne (choć wydaje się, że klasyfikacja może mieć charakter pomocniczy przy kwalifikacji czynności dla celów VAT nawet wówczas, gdy przepisy podatkowe nie odwołują się do niej).