Przedsiębiorca jest właścicielem 5 lokali mieszkalnych (odrębna własność lokali) nabytych w 2016 r., które wynajmował w ramach prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej. Działalność nie obejmowała budowy i sprzedaży lokali mieszkalnych, dlatego przychód z najmu skarżący kwalifikował do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Lokale nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Obecnie przedsiębiorca zamierza sprzedać jeden lub dwa lokale mieszkalne. Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych będzie zaliczany do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, tj. odpłatne zbycie nieruchomości; a w konsekwencji, czy będzie on objęty wyłączeniem z opodatkowania podatkiem PIT z uwagi na czas, jaki upłynął od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie?

Czytaj także: PIT: wynajem mieszkania nie wyklucza, że służy ono do własnych celów mieszkaniowych - wyrok NSA

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o PIT, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o PIT nie przekracza 1500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 ustawy o PIT nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c ustawy o PIT.

Do przychodów, o których mowa w tym artykule, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Wówczas przychód ze zbycia nieruchomości określa się na mocy art. 30e ustawy o PIT.

Oczywiście ustawodawca wskazuje w ustawie, że przychód ze zbycia nieruchomości stanowi odrębne źródło przychodów. Jednocześnie przewidziano zwolnienie z opodatkowania tego przychodu. I tak podatnicy nie muszą płacić podatku ze zbycia:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o PIT – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...), w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak wskazał NSA w uchwale z 17 lutego 2014 r. (II FPS 8/13) (...) W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. „a" ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy (...).

W analizowanej sprawie lokale nie zostały zaliczone przez przedsiębiorcę do jego środków trwałych, a zatem, zgodnie z przytoczoną uchwałą NSA, przychody z ich sprzedaży nie będą stanowiły przychodów ze sprzedaży składników majątkowych wprowadzonych do działalności gospodarczej i uznawanych w niej za środki trwałe zaliczanych przez ustawodawcę do przychodów z działalności gospodarczej.

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku zbycia nieruchomości mieszkalnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, jeśli nie zostały one ujęte w ewidencji środków trwałych, uzyskany z ich sprzedaży przychód nie może zostać zaliczony do źródła „przychód z działalności gospodarczej". Powinien on zostać zakwalifikowany do źródła przychodów z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c ustawy o PIT. Należy tutaj zauważyć, że również regulacje prawne zawarte w art. 10 ust. 3 ustawy o PIT bezpośrednio przesądzają o zaliczeniu do źródła przychodów z odpłatnego zbycia, przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości mieszkalnych wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą. Należy zatem stwierdzić, że przychody uzyskiwane ze zbycia nieruchomości o charakterze mieszkalnym zawsze będą kwalifikowane do źródła przychodów z odpłatnego zbycia (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 19 marca 2014 r. (I SA/Wr 75/14); wyrok WSA w Warszawie z 6 marca 2012 r. (III SA/Wa 1429/11); wyrok NSA z 14 listopada 2017 r. ( II FSK 2728/15).

W analizowanej sprawie przychód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych, które były wynajmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy zakwalifikować do przychodów ze zbycia nieruchomości, a to oznacza, że przychód uzyskany z ich sprzedaży nie będzie zwolniony z podatku, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie upłynęło więcej niż 5 lat.

Autor jest doradcą podatkowym

Podstawa prawna: ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst. jedn. DzU z 2018 r., poz. 1509 ze zm.)