Na postanowienie wydane w postępowaniu podatkowym strona ma prawo wnieść zażalenie

Na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ordynacja podatkowa (dalej: o.p.) tak stanowi (art. 236 § 1 o.p.).

Prawo to przysługuje jednak w przypadku wydania przez organ podatkowy postanowienia w toku postępowania tylko wtedy, gdy ordynacja podatkowa tak stanowi. Oznacza to, że nie na każde postanowienie można złożyć zażalenie.

Tylko 7 dni

Aby jednak zażalenie można było uznać za skuteczne, muszą być spełnione warunki określone w przepisach o.p. Jednym z nich jest termin wniesienia zażalenia.

Stosownie do art. 236 § 2 o.p. zażalenie wnosi się w terminie 7 dni od dnia doręczenia:

- postanowienia stronie

- zawiadomienia spadkobierców o:

– złożonych przez spadkodawcę odwołaniach od decyzji, zażaleniach na postanowienia i skargach do sądu administracyjnego;

– decyzjach wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 1 lub 2 o.p., tzn. m.in. o odroczeniu terminu płatności podatku, jeżeli nie upłynął termin płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej lub termin płatności rat;

– decyzjach i postanowieniach, które zostały doręczone spadkodawcy, a w dniu jego śmierci nie upłynął jeszcze termin do złożenia odwołania, zażalenia lub skargi do sądu administracyjnego;

– wszczętej kontroli podatkowej;

– złożonych przez spadkodawcę wnioskach o wszczęcie postępowania;

– postępowaniach wszczętych z urzędu wobec spadkodawcy.

Prawo do złożenia zażalenia na postanowienie wydane przez organ podatkowy jest uprawnieniem procesowym strony, jednak przepis ustawy musi wyraźnie wskazywać, kiedy takie zażalenie można złożyć.

Niezależnie od wyboru sposobu wniesienia zażalenia (osobiście albo pocztą), w każdym przypadku strona jest zobowiązana dokonać tej czynności w ustawowo zakreślonym terminie, wynikającym z art. 236 o.p. Jest to jeden z najczęstszych błędów podatników, bowiem często przyjmują oni, że na wniesienie zażalenia mają – tak jak w przypadku odwołania – 14 dni.

Podjęte w tej formie rozstrzygnięcie może kwestionować nie tylko strona postępowania, ale również inny adresat postanowienia, np. świadek czy biegły.

Przykład

Naczelnik urzędu skarbowego wydał postanowienie o nałożeniu na świadka Adama Kowalskiego kary porządkowej w wysokości 600 zł. Pan Adam nie zgodził się z tym postanowieniem. Ponieważ zgodnie z art. 262 § 5 o.p. karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie, pan Adam ma prawo złożyć zażalenie na postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o nałożeniu kary porządkowej.

Ma na to 7 dni od dnia doręczenia postanowienia. Zażalenie musi złożyć do dyrektora właściwej izby skarbowej (art. 236 § 2 pkt 1 o.p.). W zażaleniu pan Adam powinien wskazać niezasadność nałożenia na niego kary porządkowej, a więc wyjaśnić, dlaczego nie stawił się na wezwanie organu podatkowego.

Jedynie w odwołaniu

Zgodnie z art. 237 o.p. postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. W przypadku ewentualnego podniesienia w odwołaniu zarzutów przeciwko postanowieniu wydanemu w postępowaniu, zarzuty te będą rozpatrzone łącznie z wniesionym odwołaniem (wyrok NSA z 6 grudnia 2012 r., II FSK 898/11).

Otwarty katalog

Postanowienia, na które można złożyć zażalenie, to m.in.:

- postanowienie w sprawie pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji ogólnej bez rozpatrzenia (art. 14a § 1 o.p.),

- postanowienie w sprawie przywrócenia uchybionego terminu (art. 163 § 1 w związku z art. 163 § 3 o.p.),

- postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania (art. 165a § 2 o.p.),

- postanowienie w sprawie połączenia postępowań (art. 166 § 2 o.p.),

- postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia (art. 169 § 4 o.p.),

- postanowienie w sprawie zwrotu podania (art. 171 § 3 o.p.),

- postanowienie w sprawie odmowy umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w art. 179 § 1 o.p., tj. dokumentami zawierającymi informacje niejawne, innymi dokumentami, które organ podatkowy wyłączył z akt sprawy ze względu na interes publiczny, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów (art. 179 § 2 w związku z art. 179 § 3 o.p.),

- postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania (art. 201 § 3 o.p.),

- postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji (art. 252 § 2 o.p.),

- postanowienie w sprawie nałożenia kary porządkowej (art. 262 § 5 o.p.),

- postanowienie o odmowie uchylenia kary porządkowej (art. 263 § 2 o.p.),

- postanowienie w sprawie obciążenia dodatkowymi kosztami postępowania (art. 268 § 3 o.p.),

- postanowienie w sprawie kosztów postępowania (art. 270a o.p.).

Przykład

Pani Katarzyna Nowak jest stroną postępowania podatkowego. Chciała się zapoznać z dokumentami znajdującymi się w aktach sprawy, jednak naczelnik urzędu skarbowego wydał postanowienie o odmowie umożliwienia pani Katarzynie zapoznania się z niektórymi dokumentami.

Chodziło o dokumenty, które organ podatkowy wyłączył z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Zgodnie z art. 179 § 1 o.p. w sprawie udostępnienia akt sprawy podatkowej wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie.

Pani Katarzyna może zatem, w terminie 7 dni od dnia doręczenia tego postanowienia, złożyć zażalenie na postanowienie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego do dyrektora właściwej izby skarbowej.

Nie wstrzymuje wykonania

Wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania postanowienia, choć organ podatkowy – na wniosek podatnika – może w uzasadnionych przypadkach wstrzymać wykonanie takiego postanowienia. Ocena zasadności takiego wniosku należy do organu podatkowego.

Na postanowienie rozstrzygające wniosek o wstrzymanie wykonania postanowienia nie przysługuje zażalenie.

Organ oceni dopuszczalność

Organ odwoławczy – jako organ właściwy w postępowaniu zażaleniowym – stosuje we wstępnym etapie postępowania czynności, których efektem jest ocena dopuszczalności zażalenia. Gdy stwierdzi, że występują przyczyny powodujące niedopuszczalność zażalenia, ma obowiązek – stosownie do art. 228 § 1 o.p. – stwierdzić niedopuszczalność za- żalenia (wyrok WSA w Poznaniu z 25 października 2012 r., III SA/Po 541/12).

Przykład

Naczelnik urzędu skarbowego wydał w trybie art. 216 § 2 w związku z art. 236 § 1 i art. 237 ordynacji podatkowej postanowienie w przedmiocie wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z o.o., na które nie przysługuje zażalenie.

Mimo pouczenia o tym, że zażalenie nie przysługuje, strona złożyła zażalenie na to postanowienie. Dyrektor izby skarbowej, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 219 ordynacji podatkowej, stwierdził, że zażalenie jest niedopuszczalne.

Kiedy stosować inne przepisy

Przepisy ordynacji podatkowej nie regulują całościowo postępowania zażaleniowego, odsyłając do odpowiedniego stosowania przepisów dotyczących odwołania od decyzji organu podatkowego.

Stosownie do art. 239 o.p. do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań, m.in:

- art. 220 o.p. dotyczący dwuinstancyjności postępowania zażaleniowego, gdzie organem właściwym do rozpatrzenia zażalenia jest organ podatkowy wyższego stopnia,

- art. 222 o.p., zgodnie z którym zażalenie na postanowienie powinno zawierać zarzuty przeciw postanowieniu, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem zażalenia oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie,

- art. 223 § 1 o.p. stanowiący, że zażalenie wnosi się do właściwego organu za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał postanowienie,

- art. 226 o.p., według którego w przypadku, gdy organ podatkowy wydający postanowienie uzna, że wniesione przez stronę zażalenie zasługuje na uwzględnienie w całości, wyda nowe postanowienie, którym uchyli lub zmieni zaskarżone postanowienie. Na nowe postanowienie służy stronie zażalenie,

- art. 227 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy, do którego wpłynęło zażalenie, przekazuje je wraz z aktami sprawy właściwemu organowi bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 14 dni od dnia otrzymania zażalenia, chyba że w tym terminie wyda postanowienie na podstawie art. 226 o.p. (tzn. wyda decyzję, w której uzna, że odwołanie wniesione przez stronę zasługuje na uwzględnienie w całości). Organ podatkowy, przekazując sprawę, jest obowiązany ustosunkować się do przedstawionych zarzutów,

- art. 228 o.p., zgodnie z którym organ rozpatrujący zażalenie stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność zażalenia, uchybienie terminowi do wniesienia zażalenia lub pozostawienie zażalenia bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia ono warunków wynikających z art. 222 o.p. Postanowienia w tych sprawach są ostateczne,

- art. 229 o.p. dotyczący możliwości przeprowadzenia przez organ rozpatrujący zażalenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego lub jego zlecenie organowi, który wydał postanowienie,

- art. 232 o.p. dotyczący możliwości i przesłanek do skorzystania z prawa do cofnięcia zażalenia,

- art. 234a o.p. stanowiący, że organ rozpatrujący zażalenie zwraca akta sprawy organowi pierwszej instancji nie wcześniej niż po upływie terminu do wniesienia skargi do sądu administracyjnego.