CIT po rozwiązanie najmu: amortyzacja nakładów na remont wynajętej hali

Dlatego niezamortyzowana wartość inwestycji w obcym środku trwałym nie będzie kosztem uzyskania przychodów.

Tak stwierdziła Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji z 7 marca 2012 r. (IPTPB3/423-35/12-2/ PM).

Spółka wynajęła na pięć lat halę, którą zaadaptowała do celów produkcyjnych. Koszty adaptacji zostały zakwalifikowane jako inwestycja w obcym środku trwałym. Po czteroletnim okresie najmu podjęła decyzję o przeniesieniu działalności produkcyjnej do nowo powstałego budynku, który jest jej własnością.

Część infrastruktury umożliwiająca pracę maszyn i działania produkcyjne została odinstalowana i przeniesiona do nowej fabryki. Niestety nie wszystkie adaptacje mogły być przeniesione (np. nakłady na podłogi w hali i biurze), gdyż ich demontaż wiązałby się z dewastacją pomieszczeń, na co nie wyrazili zgody wynajmujący. Spółka miała więc wątpliwości, czy powstałą stratę związaną z niezamortyzowaną częścią inwestycji w obcym środku trwałym może potraktować jako koszt uzyskania przychodów.

Izba się na to nie zgodziła. Przywołała art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. Według izby, wnioskując a contrario z tego przepisu, kosztem uzyskania przychodów może być nieumorzona wartość inwestycji w obcym środku trwałym, w przypadku gdy:

- nastąpiła jej likwidacja,

- istnieje strata związana z tą likwidacją, oraz

- utrata przydatności gospodarczej nastąpiła z przyczyn innych niż zmiana rodzaju działalności.

Wobec braku pojęcia straty w ustawie o CIT należy powołać się na język potoczny, zgodnie z którym strata oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to, co się przestało posiadać. Likwidacja powinna więc być rozumiana jako utrata ustawowych przymiotów środka trwałego – kompletności i przydatności do użytku (funkcjonalności użytkowej) w wyniku np. zniszczenia, uszkodzenia (którego koszt naprawy przewyższa wartość urządzenia), demontażu czy też złomowania.

Konsekwencją tego jest brak możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym w razie wykreślenia środka trwałego z rejestru (a nie jego fizycznej likwidacji).

Karolina Rutkowska konsultantka w dziale prawnopodatkowym PwC

Komentuje Karolina Rutkowska, konsultantka w dziale prawnopodatkowymPwC

Stanowisko izby ma potwierdzenie także we wcześniejszych interpretacjach, np. z 30 listopada 2011 r. (IBPBI/2/423-1095/11/AK) i z 1 grudnia 2011 r. (IPTPB3/423-247/11-3/PM).

Na nieszczęście podatników podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 stycznia 2012 r. (II FSK 1380/10), wskazując, że w razie rozwiązania umowy najmu związek między wydatkiem (kosztem) a działalnością podatnika zostaje zerwany i w konsekwencji nie ma możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych niezamortyzowanej wartości inwestycji w obcym środku trwałym.

Do tego orzeczenia zostało złożone zdanie odrębne, w którym podkreślono, że ocena związku przyczynowo-skutkowego między nakładem na cudzy środek trwały a możliwością osiągnięcia przychodów (względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) powinna odnosić się do okresu, kiedy środek trwały był wykorzystywany w działalności, a nie w którym jest już zlikwidowany, ponieważ istotą likwidacji środka trwałego jest wyłączenie go z przyczynowo-skutkowej zależności z przychodami. Odmienne stanowisko NSA zaprezentował 1 marca 2012 r. (II FSK 1684/10).

Podkreślił, że usunięcie z ewidencji środka trwałego w związku z definitywną utratą przydatności gospodarczej ocenianą przez pryzmat obiektywnych kryteriów ekonomicznych (np. wskutek wyeksploatowania, braku możliwości naprawy, zużycia technologicznego) powinno wywoływać takie same skutki podatkowe jak fizyczna likwidacja.

W związku z tym postawienie w stan likwidacji (zlikwidowanie) nie w pełni umorzonego środka trwałego powoduje powstanie u podatnika straty odpowiadającej nieumorzonej części jego wartości. Gdy likwidacja jest uzasadniona obiektywnymi uwarunkowaniami ekonomicznymi, brak jest podstaw do przyjęcia, że strata ta nie ma dla podatnika charakteru mimowolnego.