Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 24 lipca 2014 r. (I SA/Wr 321/14).

Spółka jest producentem artykułów gospodarstwa domowego, urządzeń grzewczych oraz okapów kuchennych. W ramach działalności prowadzi eksport na rzecz odbiorców, jednak w związku z dużą liczbą transakcji nie otrzymuje od nich dokumentów celnych w terminie uprawniającym do zastosowania stawki 0 proc. Spółka wykazuje zatem w zeznaniu dostawę krajową ze stawką 23 proc., a następnie po otrzymaniu dokumentów potwierdzających eksport koryguje deklaracje rozliczeniowe za okres, w którym uzyskuje te dokumenty. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka zadała pytanie, czy możliwość takiej korekty jest ograniczona w czasie.

Organ podatkowy w wydanej interpretacji (ILPP4/443-370/13-2/BA) stwierdził, że prawo do skorygowania deklaracji podatkowej przysługuje do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tj. co do zasady przez pięć lat, licząc od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku.

Spółka w skardze do WSA zarzuciła organowi błędną wykładnię:

W ustnym uzasadnieniu sąd zgodził się ?z organem podatkowym, że możliwość korekty podatku należnego z tytułu eksportu naliczonego według stawki VAT właściwej dla dostawy krajowej jest ograniczona upływem terminu przedawnienia. Sąd zwrócił m.in. uwagę na problem dokumentacyjny pojawiający się w związku z nieprzyjęciem takiego rozwiązania. Jako że na podatniku ciąży obowiązek przechowania dokumentacji podatkowej jedynie do upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, korekta po tym terminie mogłaby sprawiać trudności dowodowe w zakresie wykazania, że pierwotnie transakcja została rozliczona zgodnie ze stawką właściwą dla dostawy krajowej.

—Katarzyna Ziomek, współpracowniczka zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Piotr ?Wysocki konsultant z warszawskiego biura Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o.

Stawkę VAT w wysokości zero proc. w eksporcie towarów stosuje się, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. ?Jeśli warunek ten nie został spełniony, podatnik nie wykazuje dostawy za okres dokonania eksportu, lecz w okresie następnym, stosując stawkę zero proc., pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz przed ?upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim do transakcji eksportowej należy zastosować stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium ?kraju. Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 9 ?ustawy otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza ?terytorium Unii Europejskiej w terminie późniejszym niż wskazany powyżej upoważnia podatnika do korekty podatku należnego ?w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, ?w którym podatnik otrzymał ten dokument. Przepis ten jednak nie wskazuje granicznego terminu, do upływu którego podatnik ?jest uprawniony do korekty, co podnosiła ?spółka skarżąca we wniosku o interpretację ?oraz w skardze do WSA.

W zaskarżonej interpretacji, a także ?w komentowanym orzeczeniu przyjęto, ?że art. 41 ust. 9 ustawy o VAT nie można interpretować w oderwaniu od obowiązku podatkowego, w związku z którym do dostawy eksportowej zastosowano stawkę VAT ?właściwą dla dostawy krajowej. Zdaniem ?organu i WSA w sprawie – jako przepis ogólny – znajdzie zastosowanie art. 70 § 1 ordynacji podatkowej i w konsekwencji podatnik ?nie może skorygować podatku należnego ?z tytułu eksportu po upływie pięcioletniego okresu przedawnienia zobowiązania ?podatkowego.

Omawiane orzeczenie zostało wydane przy uwzględnieniu funkcji gwarancyjnej instytucji przedawnienia. Jak bowiem orzekł NSA ?w uchwale z 3 grudnia 2012 r. (I FPS 1/12), ?na skutek upływu terminu przedawnienia następuje stabilizacja sytuacji prawnej ?podatnika. Nabywa on pewność, że jego stosunek zobowiązaniowy w sferze ?publicznoprawnej nie ulegnie już zmianie. Jednocześnie organy administracji ?publicznej, które w okresie biegu terminu przedawnienia nie podjęły żadnych działań ?w celu weryfikacji praw i obowiązków ?podatnika, po upływie tego terminu zostają pozbawione takiej możliwości. Po obu ?stronach następuje więc stan pewności ?w zakresie wzajemnych zobowiązań i uprawnień. ?W konsekwencji, jeżeli podatnik po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego nadal byłby uprawniony do korekty podatku należnego naliczonego z tytułu eksportu, ?to powstałaby sytuacja, w której organ ?podatkowy nie dysponowałby środkami prawnymi do weryfikacji prawidłowości ?realizacji tego prawa.

Biorąc pod uwagę komentowane orzeczenie WSA, rekomendowane jest, aby podatnicy jak najszybciej po dostawie eksportowej podejmowali działania mające na celu uzyskanie odpowiedniej dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, tak aby ograniczyć ryzyko zarzutu braku możliwości korekty VAT naliczonego według stawki krajowej ze względu na upływ terminu przedawnienia.