Ważne jest, czy mamy do czynienia z przedsiębiorcą, czy z konsumentem, a także w którym kraju znajduje się jego siedziba bądź miejsce zamieszkania.
– Osoba fizyczna planuje prowadzić jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na stworzeniu serwisu internetowego. W serwisie będą dostępne dwie e-usługi:
- płatny dostęp do bazy materiałów cyfrowych,
- płatny dostęp do aplikacji internetowej.
Bazę materiałów cyfrowych zgromadzonych w serwisie może przeglądać każdy użytkownik Internetu. Ściągnąć je jednak na swój komputer mogą tylko ci, którzy posiadają wykupiony roczny abonament.
Użytkownik (osoba prywatna lub firma), który wykupi abonament, dostaje hasło i login uprawniające go do korzystania z plików cyfrowych zgromadzonych w serwisie i ściągania ich. Hasło i login są udostępniane po odnotowaniu wpłaty na konto właściciela serwisu, a zatem po wystawieniu faktury czy rachunku.
W momencie przekazania hasła i loginu usługa jest traktowana jako wykonana. Z usługi będą korzystać osoby zamieszkałe w Polsce, ale również w krajach UE oraz USA. Z kolei aplikacja internetowa też będzie udostępniana na rok. Zarówno wykupując dostęp do serwisu, jak i prawo do korzystania z aplikacji internetowej, kontrahent zgadza się na warunki korzystania z serwisu (traktowanej jako regulamin serwisu), a zatem podpisuje umowę licencyjną.
- Czy sprzedaż abonamentu oraz aplikacji internetowej udostępniających dostęp do serwisu i umożliwiających ściąganie jego zawartości jest objęta VAT? Czy rejestrując jednoosobową działalność gospodarczą, należy od razu zgłosić się jako płatnik VAT? Jak jest rozliczany VAT dla kontrahentów z UE i USA?
Jaki procent należy dodać do ceny usługi? Czy dla wszystkich krajów w Europie jest to ta sama stawka? Jak jest rozliczany VAT dla kontrahentów z Polski? Kiedy powstaje obowiązek podatkowy, czy z chwilą wystawienia faktury, czy w dniu wykonania usługi (udostępnienie hasła i loginu)? –
pyta czytelnik.
W opisanej sytuacji mamy do czynienia z usługami elektronicznymi z wykorzystaniem Internetu. Co do zasady, jeżeli ich świadczenie wiąże się z odpłatnością, podlegają VAT. Wydaje się, że nie dochodzi tutaj do sprzedaży licencji jako takiej, ale do świadczenia usługi, której niezbędnym elementem, w pewnym zakresie, jest akceptacja postanowień licencyjnych. Płaci się jednak za coś innego niż nabycie licencji.
Artykuł 2 pkt 26 ustawy o VAT definiuje usługi elektroniczne jako usługi, o których mowa w art. 11 unijnego rozporządzenia nr 1777/2005, z uwzględnieniem art. 12 tego rozporządzenia. W pewnym skrócie mówiąc, do usług świadczonych drogą elektroniczną należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie jest zautomatyzowane i które wymagają niewielkiego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.
Kto podatnikiem
Podstawową zasadą jest, że dana czynność może podlegać VAT, o ile została wymieniona jako opodatkowana w ustawie oraz została wykonana przez osobę działającą w charakterze podatnika. Podatnikiem jest tylko ten, kto prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
Nie jest do tego konieczna formalna rejestracja działalności, jednak nie każda aktywność danej osoby może być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej. Tytułem przykładu, osoba fizyczna prowadząca witrynę tematyczną dotyczącą swojego hobby, która zamieszcza na niej banery i reklamy, chcąc pokryć koszty serwera, nie będzie prowadziła w tym zakresie działalności gospodarczej (nie jest to działalność polegająca na wynajmie strony na cele reklamowe).
Miejsce świadczenia
Dla opodatkowania usług elektronicznych, często świadczonych ponad granicami, bardzo ważne jest określenie miejsca ich świadczenia i tym samym opodatkowania. Z przepisów ustawy VAT wynika, że w wypadku świadczenia usług elektronicznych na rzecz:
- osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (poza UE), ale będących równocześnie przedsiębiorcami (w sposób dorozumiany podlegających w swoim kraju odpowiednikowi podatku VAT), miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę,
- podatników (czyli co do zasady przedsiębiorców) mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę – miejscem świadczenia usługi także będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę,
- osób fizycznych z państw UE – usługi są opodatkowane w Polsce (zgodnie z miejscem siedziby usługodawcy); w tym wypadku należy taką usługę opodatkować jak zwykłą usługę krajową,
- osób fizycznych spoza państw UE – usługi są co do zasady opodatkowane poza Polską i teoretycznie polski podatnik powinien w miejscu świadczenia występować jako podatnik tego innego kraju, zgodnie z ustawodawstwem tego kraju.
Ważne, kto nabywcą
Przy usługach elektronicznych podstawowe znaczenie ma zatem właściwe zidentyfikowanie nabywcy usług – czy jest to inna firma (podatnik), czy osoba nieprowadząca działalności gospodarczej, czy ma siedzibę/miejsce zamieszkania w kraju UE, czy poza Wspólnotą. Od tego bowiem zależy miejsce opodatkowania usług, a polski usługodawca często może polegać tylko na oświadczeniu usługobiorcy zamawiającego wirtualnie usługę.
Dodać należy, że w przypadkach świadczenia usługi na rzecz podatnika z innego kraju (przedsiębiorcy) podatnikiem odpowiednika VAT w kraju siedziby usługobiorcy będzie właśnie nabywca usługi, a nie polski usługodawca. Obowiązki tego ostatniego związane z polskim VAT skończą się na odpowiednim zaewidencjonowaniu sprzedaży pozakrajowej w dokumentacji księgowej, wykazaniu jej w deklaracji i wystawieniu dokumentu sprzedaży bez VAT, ale z dopiskiem, że podatek rozlicza nabywca. Oczywiście nabywcę usługi obowiązują w tym zakresie jego wewnętrzne przepisy dotyczące podatku od wartości dodanej (stawka, moment powstania obowiązku podatkowego itp.).
Jak rozliczyć
Przepisy ustawy VAT nie przewidują ani obniżonej stawki, ani nie regulują w sposób szczegółowy momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług elektronicznych. Zatem obowiązek ten powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, natomiast jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą – z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Gdy zaś przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.
Odpowiadając zatem na część pytań czytelnika, płatny dostęp do bazy materiałów cyfrowych i do aplikacji internetowej, na podstawie rocznego abonamentu oraz loginu i hasła, to opodatkowane usługi elektroniczne. Stawka na te usługi wynosi 23 proc., ale oczywiście tylko wtedy, gdy miejscem świadczenia usługi jest Polska (gdy nabywca ma siedzibę/miejsce zamieszkania w Polsce lub jest niepodatnikiem z siedzibą na terenie UE). Gdy miejsce świadczenia jest poza Polską, obowiązują przepisy kraju nabywcy usługi, ale podatnikiem co do zasady powinien być usługobiorca.
Obowiązek podatkowy w tych okolicznościach powinien powstawać raczej w dacie zapłaty za abonament, jeżeli następstwem płatności jest udostępnienie danych dostępowych. Faktura powinna wtedy dokumentować otrzymanie zaliczki, przy czym oczywiście może być wystawiona w ciągu siedmiu dni od otrzymania zaliczki. Jeżeli zaś, co wątpliwie, nie uznamy wpłaty za zaliczkę, to obowiązek podatkowy powinien powstawać w dacie umożliwienia korzystania z usługi, czyli udostępnienia danych (względnie w dacie wystawienia faktury, w ciągu siedmiu dni od tego zdarzenia). -
Zwolnienie dla rozpoczynających
Rozpoczynając działalność, podatnik może skorzystać ze zwolnienia z VAT, które przysługuje drobnym przedsiębiorcom (jest to tzw. zwolnienie podmiotowe) z mocy prawa.
Wynika z art. 113 ust. 9 ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem ten, kto rozpoczyna wykonywanie czynności opodatkowanych VAT, podlega zwolnieniu od tego podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży, kwoty 150 000 zł. Oznacza to, że zwolnienie obowiązuje do chwili, gdy podatnik przekroczy określony limit obrotów (zwolnienie działa także w kolejnym roku, gdy wartość sprzedaży w roku ubiegłym nie przekroczyła tej kwoty).
Osoba taka nie musi się nawet rejestrować dla potrzeb VAT, choć może to zrobić, uzyskując status podatnika VAT zwolnionego. Ze zwolnienia można także zrezygnować. Rozważając kwestię rejestracji i zwolnienia, należy wziąć pod uwagę odbiorców usług i towarów oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej i związane z nią koszty.
Zazwyczaj wybór zwolnienia jest korzystny, jeżeli odbiorcami są osoby nieprowadzące działalności gospodarczej czy podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, ale korzystający ze zwolnienia od VAT. Gdy bowiem nabywcami są czynni podatnicy VAT, to z reguły mają prawo do odliczenia VAT, czyli zasadniczo interesuje ich cena zakupu netto.
Podatnik zwolniony podmiotowo od VAT nie odlicza z kolei podatku naliczonego (co w pewien sposób podwyższa koszty działalności). Zaletą zwolnienia jest na pewno mniej obowiązków dokumentacyjnych: nie trzeba składać odpłatnego zgłoszenia rejestracyjnego dla celów VAT, nie trzeba prowadzić rejestru zakupów oraz szczegółowej ewidencji sprzedaży VAT, składać deklaracji VAT ani wystawiać faktur.
Ustawa nakłada jednak na podatników zwolnionych podmiotowo obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży w celu ewentualnego ustalenia momentu przekroczenia limitu obrotów i utraty prawa do zwolnienia. W ewidencji tej rejestruje się sprzedaż za dany dzień, nie później jednak niż przed dokonaniem sprzedaży w dniu następnym.
Autorka jest doradcą podatkowym, współpracuje ze Spółką Doradztwa Podatkowego Manugiewicz, Trzaska i Wspólnicy Sp. z o.o.