według kursu 4,3 zł/euro: 118 680 zł (27 600 euro x 4,3 zł/euro)
• VAT z faktury zaliczkowej: 46 000 zł
• VAT z faktury końcowej:
72 680 zł (118 680 zł minus zaliczka 46 000 zł)
Różnica między oboma wariantami w wysokości podatku, jaki wynika z faktury końcowej, wynosi więc
3450 zł (69 230 zł minus 72 680 zł). Matematycznie jest to różnica „kursowa”
na VAT z faktury zaliczkowej
11 500 x 0,3 (4,3-4)= 3450zł
Na poziomie euro
Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 28 stycznia 2011 r. (ILPP2/443-1444/09/11-S/ EN)
, po uwzględnieniu
wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 27 lipca 2010 r. (I SA/Po 347/10)
uznała za prawidłowy pierwszy ze wskazanych sposobów.
Uzasadniła, że „w przypadku umownego ustalenia ceny towaru w walucie obcej – w tym wypadku w euro – waluta ta stanowi miernik wartości tego towaru. Zatem obliczenie rzeczywistej, konkretnej wysokości podstawy wymiaru podatku winno rozpoczynać się od ustalenia aktualnej kwoty pozostałej do zapłaty za towar, która jednocześnie stanowi podstawę obliczenia podatku od towarów i usług.
W przypadku zaliczkowej procedury płatności ceny za towar, należy pomniejszyć całkowitą kwotę należności w euro o sumę już uiszczonych zaliczek w euro, a następnie pomniejszyć obliczony w ten sposób podatek o sumę kwot tego podatku wyrażoną w euro wykazanych w fakturach zaliczkowych. Dopiero tak dokonana operacja rozrachunkowa pozwala na przeliczenie kwoty podatku VAT na złote.
W związku z powyższym, sposób rozliczenia zaliczek polegający na odjęciu z łącznej ceny brutto 305.000 euro wartości zapłaconych przez kupującego zaliczek, a następnie wyliczeniu podatku od tej kwoty i dokonaniu jego przeliczenia na złote według średniego kursu NBP ogłoszonego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury – należy uznać za prawidłowy”.
Identycznie wypowiedziała się ta sama Izba w interpretacji z 10 grudnia 2010 r. (ILPP1/ 4441-60/10-3/HMW) oraz Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 16 grudnia 2010 r. (IPPP3-443-978/10-4/JF). Inne zdanie miała natomiast Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 23 lipca 2010 r. (IBPP2/443-369/10/JJ), która opowiedziała się za drugim wariantem.
Co wynika z orzecznictwa
Prawidłowość pierwszego wariantu potwierdza w większości także orzecznictwo sądowe – poza wskazanym wyrokiem WSA w Poznaniu także orzeczenie tego samego sądu z 17 lutego 2009 r. (I SA/Po 1607/08).
Czytamy w nim: „skarżąca spółka nie może jednak – wbrew rozwiązaniu proponowanemu przez spółkę we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji prawa podatkowego – ponownie obliczać podatku od towarów i usług od części odliczonej zaliczki i podatku tego odliczać od podatku obliczonego od całości kwoty otrzymanego wynagrodzenia przed jego pomniejszeniem o część otrzymanej wcześniej zaliczki. Skarżąca spółka powinna najpierw od kwoty należnego wynagrodzenia odjąć odpowiednią część otrzymanej wcześniej zaliczki („zwrot zaliczki”).
Tak ustalona kwota stanowić będzie podstawę opodatkowania. Od tej kwoty należy obliczyć podatek i dokonać przeliczenia jego kwoty na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury”.
Dalej sąd uzasadniał: „Niedopuszczalne jest natomiast (...) dwukrotne przeliczenie na złote kwoty podatku już obliczonego od otrzymanej w walutach obcych zaliczki – raz na fakturze dokumentującej jej otrzymanie i ponownie po raz drugi na fakturze dokumentującej otrzymanie wynagrodzenia przy odliczaniu zarówno samej zaliczki, jak i należnego od niej podatku od kwoty ustalonego wynagrodzenia.
Tego rodzaju rozwiązanie prowadziłoby bowiem do niedopuszczalnego, w świetle ustawy o VAT oraz cytowanych rozporządzeń, korygowania wartości podatku w związku z możliwymi różnicami kursowymi występującymi między dniem wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki oraz dniem wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie części wynagrodzenia.
W ten sposób «rozliczeniu» uległaby inna wartość podatku niż pierwotnie obliczona przy pobraniu zaliczki. Podatnicy nie mogą bowiem na jednej fakturze wskazywać kwoty podatku należnego i jednocześnie weryfikować wartość podatku wyliczonego w związku z wcześniejszym dokonaniem czynności opodatkowanej.
W stosunku do jednego zdarzenia podatkowoprawnego stanowiącego część zapłaty z art.19 ust. 13 pkt. 2 lit d) ustawy o VAT nie może bowiem dwa razy w różnych datach powstawać obowiązek podatkowy”.
Wcześniej podobny pogląd wyraził także NSA w wyroku z 6 października 2008 r. (I FSK 1085/07).
