VAT: rozliczenie zwrotów i rabatów przy transakcjach wewnątrzwspólnotowych

Co prawda przepisy o VAT nie odnoszą się wprost do sposobu rozliczenia rabatu lub zwrotu towaru w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów (WDT), jednak należy tu stosować ogólne zasady.

Rabat lub zwrot

I tak rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury pierwotnej wymaga wystawienia faktury korygującej, obniżającej lub „zerującej” obrót, którą należy ująć w rozliczeniu za okres, w którym ją wystawiono (nie ma obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę). Podobnie rozlicza się zwrot towaru.

Potwierdza to interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 3 sierpnia 2010 r. (IPPP3/443-425/10-4/KC): „wystawiając faktury korygujące dokonaną dostawę wewnątrzwspólnotową i eksport towarów, powodujące zmniejszenie kwoty obrotu w stosunku do faktury pierwotnej prawidłowo ujmuje je w okresie bieżącym, czyli w chwili wystawienia faktury korekty” (tak również interpretacje Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 6 lutego 2009 r., ITPP2/443-1016a/08/EŁ i z 4 listopada 2010 r., ITPP2/443-818b/10/AF).

Wymiana towarów

Często w związku z reklamacją dochodzi do wymiany towaru wadliwego na niewadliwy. Towar, który był przedmiotem WDT, wraca do Polski, a w jego miejsce podatnik wysyła towar bez wad.

Przepisy o VAT nie regulują wprost zasad wymiany towarów w ramach reklamacji. Jednak zgodnie z ustawą o VAT, przez WDT rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu dostawy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego, zaś przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem WDT występuje wówczas, gdy dochodzi do dostawy towarów.

Do przeniesienia na kontrahenta prawa do rozporządzania towarem jak właściciel doszło już w momencie dostawy towarów, które okazały się wadliwe. Nie można więc mówić o takim przejściu w momencie dostarczenia zastępujących je towarów wolnych od wad. Należy wówczas uznać, że nie występuje żadna czynność podlegająca opodatkowaniu (ani WDT, ani po stronie odbiorcy, wewnątrzwspólnotowe nabycie – WNT – towarów ponownie wysyłanych).

Potwierdzeniem stanowiska, że wymiana towaru w ramach reklamacji nie podlega VAT, są interpretacje Izby Skarbowej w Warszawie z 6 stycznia 2010 r. (IPPP2/443-905/09-2/SAP) oraz z 7 lipca 2010 r. (IPPP3/443-1092/09-3/KB).

Organ podatkowy uznał, że: „reklamacja nie powoduje zwrotu pieniędzy przez sprzedającego, a jedynie wymianę reklamowanego towaru na towar bez wad. Wydanie towaru w ramach reklamacji nie ma charakteru odpłatnej dostawy, w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A zatem nie ma miejsca odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy”.

Również Urząd Skarbowy Kraków-Prądnik w interpretacji z 24 lutego 2005 r. (PP/443/129/05) uznał, że: „wymiana przez gwaranta w okresie gwarancji urządzenia (ze względu na jego wadliwość) na nowe nie będzie stanowiła u niego (podatnika podatku od wartości dodanej) dostawy, o której mowa w art. 7 ustawy”.

Naprawa

Gdy chodzi o naprawy wadliwych towarów, które były przedmiotem WDT w ramach gwarancji (bez jakichkolwiek dopłat), w grę wchodzą dwie sytuacje:

• towar jest naprawiany w kraju nabywcy albo

• jest przywożony do Polski (do dostawcy) w celu jego naprawy.

Zarówno w jednym, jak i w drugim przypadku dostawca może dostarczać w ramach gwarancji części zamienne.

Jak stwierdziliśmy, wymiana towaru wadliwego na niewadliwy nie podlega VAT. Wobec tego wymiana części danego towaru z wadliwej na pozbawioną wad, zgodnie z umową gwarancyjną, również nie jest objęta tym podatkiem, niezależnie od tego, czy naprawa odbywa się w Polsce, czy w kraju kontrahenta.

Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 17 czerwca 2011 r. (IBPP3/443-365/11/DG)

stwierdziła, że: „przemieszczenie między państwami członkowskimi części zamiennych niezbędnych do wykonania zobowiązania gwarancyjnego nie stanowi wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów”.

Również sam przywóz towaru do kraju w celu jego naprawy gwarancyjnej nie jest dla polskiego podatnika WNT, nie dochodzi tu bowiem do nabycia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz nie ma odpłatności. Wykonujący naprawę nie ma prawa do swobodnego dysponowania towarem. Zobowiązany jest tylko do jego naprawy.

Także wywóz towaru, naprawianego w ramach gwarancji, z Polski do kraju nabywcy nie jest WDT (nie następuje w wyniku dostawy towarów, tj. przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel).

Należy jednak podkreślić, że w razie rozbudowy towaru będącego przedmiotem WDT lub dostarczenia części zamiennej, która nie jest objęta gwarancją, występuje kolejna WDT.

Świadczenia gwarancyjne

Gwarancja to dobrowolne zobowiązanie gwaranta (producenta lub sprzedawcy) wobec nabywcy produktu, które:

• wynika z umowy (np. z umowy sprzedaży lub dodatkowej umowy gwarancyjnej),