Firma oprócz odwołania może żądać uzupełnienia decyzji podatkowej

O uzupełnieniu decyzji mówi art. 213 ordynacji podatkowej. Zgodnie z nim strona może w ciągu 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach.

Uzupełnienie może zatem dotyczyć dwóch składników decyzji odmiennych od siebie zarówno co do treści, jak i znaczenia w załatwieniu sprawy, tj. rozstrzygnięcia i pouczenia.

Uzupełnienie rozstrzygnięcia sprawy ma miejsce wtedy, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niestaranności przy sporządzaniu decyzji wydano decyzję częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwiać sprawę. Niepełność rozstrzygnięcia sprawy musi być widoczna przy porównaniu go z materiałami zawartymi w aktach sprawy, a w szczególności z żądaniami strony, zakresem postępowania wyjaśniającego, z zebranymi w sprawie materiałami i dowodami. Wprawdzie w prawie podatkowym rozstrzygnięcia mają raczej charakter jednostkowy i jednorodny, zdarza się jednak czasami, że sprawa ma na tyle szeroki i skomplikowany charakter, że organ podatkowy pominie w swym rozstrzygnięciu jeden z wniosków strony.

Z uzupełnieniem pouczenia spotkamy się natomiast wtedy, gdy przez pomyłkę organ podatkowy je pominął lub podał je niepełne lub nieprawidłowe. Pamiętajmy jednak, że zgodnie z art. 214 ordynacji podatkowej nie może szkodzić stronie błędne pouczenie w decyzji co do prawa odwołania, wniesienia powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego albo brak takiego pouczenia.

Uzupełnić albo sprostować decyzję we wspomnianym zakresie może również w każdym czasie z urzędu organ podatkowy. Stanie się tak, jeśli sam zauważy niekompletność wydanego przez siebie rozstrzygnięcia.

Uzupełnienie lub sprostowanie następuje w drodze decyzji. Natomiast odmowa uzupełnienia lub sprostowania następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie.

Zarówno żądanie strony, jak i ewentualne uzupełnienie decyzji z urzędu przez organ podatkowy nie mogą wykraczać poza ściśle określone ramy tej instytucji. Wszelkie zarzuty merytoryczne i proceduralne dotyczące decyzji, jak i dotyczące treści uzasadnienia lub pominięcia jakichś dowodów w toku postępowania nie mogą być rozstrzygane w trybie tej procedury, mogą natomiast być przywołane w odwołaniu od tej decyzji, o którym mowa w art. 220 ordynacji podatkowej.

Wybór przez stronę możliwości przewidzianych w art. 213 lub 220 musi być konsekwentny, gdyż skorzystanie przez nią z jednego z wymienionych środków procesowych uniemożliwia, w tym samym czasie, skorzystanie ze środka drugiego (potwierdziły to m.in. NSA w wyroku z 27 lipca 2001 r., III SA 1236-1237/00, oraz WSA w Warszawie w postanowieniu z 12 czerwca 2008 r., III SA/ Wa 259/08).

Właśnie na tym tle dochodzi najczęściej do sporów między podatnikami a organami podatkowymi.

Z chwilą otrzymania decyzji podatnik ma 14 dni na ewentualne złożenie żądania o jej uzupełnienie. Również w tym terminie zgodnie z art. 223 ordynacji podatkowej ma prawo do wniesienia odwołania od decyzji.W przypadku złożenia wniosku o uzupełnienie decyzji, jeśli organ wyda decyzję o jej uzupełnieniu, na mocy art. 213 § 4 termin na wniesienie odwołania lub skargi biegnie od dnia doręczenia tej decyzji.

W razie odmowy uzupełnienia lub sprostowania decyzji termin na wniesienie odwołania lub skargi biegnie od dnia doręczenia postanowienia o odmowie (art. 213 § 5). Wniesienie przysługującego podatnikowi zażalenia na to postanowienie nie ma wpływu na bieg terminu na wniesienie odwołania.

Tych terminów dotyczyło rozstrzygnięcie, które zapadło przed WSA w Warszawie (wyrok z 19 lutego 2007 r., III SA/ Wa 2986/ 06). Decyzja urzędu skarbowego z 31 sierpnia 2005 r. została doręczona skarżącej 9 sierpnia 2005 r. Złożyła ona w wymaganym terminie 14 dni wniosek o uzupełnienie decyzji. Postanowieniem z 25 października 2005 r. naczelnik odmówił uzupełnienia decyzji. Postanowienie to doręczono podatniczce 31 października 2005 r. Zgodnie z zawartym w nim pouczeniem wniosła na nie zażalenie. Izba skarbowa utrzymała w mocy postanowienie urzędu skarbowego odmawiające uzupełnienia decyzji. Wraz z odwołaniem podatniczka wniosła więc o przywrócenie terminu na wniesienie odwołania od decyzji. Izba skarbowa odmówiła jednak przywrócenia terminu.

Sąd stwierdził, że w takiej sytuacji termin na wniesienie odwołania od decyzji z 31 sierpnia 2005 r. biegłby skarżącej od dnia doręczenia jej postanowienia urzędu skarbowego z 25 października 2005 r., czyli od 31 października, gdyby organ dochował wszelkich proceduralnych obowiązków. Sąd ustalił jednak, że w postanowieniu urzędu skarbowego z 25 października 2005 r. brak było pouczenia o całości treści art. 213 § 5 ordynacji podatkowej. Organ pouczył jedynie skarżącą o tym, że przysługuje jej zażalenie na postanowienie odmawiające uzupełnienia decyzji, natomiast nie pouczył o treści zdania drugiego tego paragrafu, tj. że termin na wniesienie odwołania biegnie od dnia doręczenia postanowienia.

Błędu tego nie naprawiła też izba skarbowa, która nie dostrzegła pozbawienia skarżącej prawa do złożenia odwołania, a ponadto konsekwentnie twierdziła, że prawo to utraciła, wybierając zamiast wniesienia odwołania wniesienie zażalenia na postanowienie odmawiające uzupełnienia decyzji.

W innym z rozstrzygnięć (wyrok WSA w Krakowie z 19 grudnia 2007 r., I SA/Kr 1638/ 06) sąd pokreślił natomiast, że to na organie podatkowym ciąży prawidłowe rozpoznanie roszczenia strony. Wprawdzie zwracając się do organu I instancji skarżący swoje pismo nazwali „odwołaniem”, ale zgadzając się ze stwierdzeniem nadpłaty w opłacie skarbowej, faktycznie zażądali tylko uzupełnienia decyzji o rozstrzygnięcie co do oprocentowania tej nadpłaty. Ordynacja podatkowa w art. 213 odróżnia żądanie uzupełnienia decyzji od odwołania od tej decyzji. Odmowa uzupełnienia lub sprostowania decyzji następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie, a nie w formie decyzji. Jeżeli nawet organ II instancji miał co do tego wątpliwości, to powinien zwrócić się do skarżących ze stosownym pytaniem. Skoro tego nie zrobił i jednostronnie potraktował pismo jako odwołanie, to naruszył podstawowe zasady postępowania podatkowego. Zaskarżona decyzja musiała więc być uchylona.

Widać zatem, że żądanie uzupełnienia decyzji, choć z pozoru jasne, sprawia liczne problemy zarówno podatnikom, jak i organom podatkowym. Tymczasem obie strony sporu muszą dołożyć dużej staranności przy sporządzaniu stosownych żądań, decyzji czy postanowień. Organy podatkowe dodatkowo muszą pamiętać o wszelkich rygorach ustawowych, jakie akty te muszą spełniać, i elementach, które muszą zawierać.

- Podatnik wystąpił do urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot opłaty skarbowej pobranej przez notariusza jako płatnika z tytułu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Następnie jednak, wobec niezałatwienia sprawy w terminie, rozszerzył zakres swojego żądania o zwrot opłaty skarbowej wraz z odsetkami. Rozstrzygnięcie organu podatkowego dotyczyło natomiast samego zwrotu opłaty skarbowej, a dopiero ze stanowiska wyrażanego w postanowieniu o odmowie uzupełnienia decyzji wynikało, że zdaniem organu oprocentowanie jest nienależne. W takiej sytuacji doszło więc do kolizji pomiędzy zakresem żądania strony z przedmiotem podjętego przez organ rozstrzygnięcia. Wniosek o uzupełnienie decyzji był zatem uzasadniony. Zakres sprawy administracyjnej wyznaczony przez żądania strony wskazał bowiem jednoznacznie, że przedmiotem decyzji powinna być kwestia zwrotu opłaty skarbowej oraz jej oprocentowanie.