Choć liczba prowadzonych kontroli podatkowych, postępowań kontrolnych i czynności sprawdzających (w tym kontroli krzyżowych) sukcesywnie z roku na rok maleje, wciąż jest znaczna, przez co, co do zasady, postępowania te mogą dotknąć każdego podatnika. Mając na uwadze skalę działań fiskusa prowadzonych w tym zakresie, pragniemy przybliżyć zagadnienia kontroli podatkowej oraz czynności sprawdzających, w tym tzw. kontroli krzyżowych.
W niniejszym artykule, inicjującym cykl „Kontrola w firmie", omówimy, czym charakteryzują się wymienione czynności i jakie są główne różnice między nimi. Wskażemy, które z organów podatkowych są upoważnione do ich prowadzenia, oraz opiszemy główne obowiązki podatników związane z przeprowadzeniem poszczególnych postępowań. W kolejnych artykułach serii omówimy natomiast sukcesywnie szczegółowe zagadnienia związane ze sposobem wszczęcia kontroli podatkowej i czasem jej prowadzenia, obowiązkami kontrolujących i kontrolowanych w jej toku, a także przybliżymy problematykę postępowania dowodowego w trakcie prowadzenia kontroli podatkowej. Na koniec przedstawimy aspekty związane z zakończeniem kontroli podatkowej, w tym dotyczące zwalczania niekorzystnych rozstrzygnięć kontroli.
Czy są wypełniane obowiązki
Kontrolę podatkową regulują przepisy działu VI ustawy – Ordynacja podatkowa (dalej: o.p.), a jej celem jest sprawdzenie, czy kontrolowani, tj. podatnicy, płatnicy, inkasenci oraz ich następcy prawni, wywiązują się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego (art. 281 § 2 o.p.).
Należy mieć na uwadze, że kontrola podatkowa jest postępowaniem w istotnym stopniu sformalizowanym – poczynając od specjalnego trybu jej inicjowania, przez określenie praw i obowiązków organów oraz podmiotów kontrolowanych, a kończąc na jej formalnym zakończeniu w postaci protokołu kontroli.
Kontrola podatkowa podejmowana jest z urzędu (art. 282 o.p.) przez organy podatkowe pierwszej instancji >patrz ramka.
Z pewnymi wyjątkami kontrola wszczynana jest przez doręczenie kontrolowanemu upoważnienia do jej przeprowadzenia.
Właściwość rzeczowa i miejscowa
Organy podatkowe, prowadząc kontrolę podatkową, powinny przestrzegać z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej (art. 15 § 1 o.p.), przy czym właściwość rzeczową organów podatkowych ustala się według przepisów określających zakres ich działania (art. 16 o.p.), podczas gdy właściwość miejscowa jest ustalana z uwzględnieniem terytorialnego zasięgu poszczególnych organów podatkowych (zazwyczaj według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta) >patrz tabela.
Należy mieć jednak na uwadze, że naruszenie właściwości miejscowej nie będzie miało istotnego znaczenia dla przebiegu kontroli, gdyż w związku z art. 290b o.p. dodanym ustawą z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa zmieniająca o.p.) w przypadku stwierdzenia w toku kontroli, że organ przeprowadzający kontrolę był niewłaściwy miejscowo w momencie wszczęcia kontroli, kontrolujący sporządza protokół z czynności kontrolnych, a czynności podjęte we wszczętej kontroli podatkowej pozostają w mocy. Tym samym naruszenie przez organy właściwości miejscowej nie pociąga za sobą istotnych skutków procesowych.
Tryb postępowania
Decyzję o wszczęciu wobec podmiotu kontroli podatkowej organ podatkowy podejmuje co do zasady we własnym zakresie, przy czym jest on ograniczony opisaną wcześniej właściwością rzeczową. Organy podatkowe nie są jednak uprawnione do wszczęcia kontroli podatkowej w sprawach rozstrzygniętych decyzją ostateczną, z wyjątkiem sytuacji, gdy kontrola jest niezbędna do prowadzenia postępowania:
- w sprawie stwierdzenia nieważności, stwierdzenia wygaśnięcia, uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej lub wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną (tj. w przypadku korzystania z nadzwyczajnych trybów odwoławczych);
- w związku z uchyleniem lub stwierdzeniem nieważności decyzji ostatecznej stanowiącej przeszkodę do przeprowadzenia kontroli przez sąd administracyjny;
- w sprawie stwierdzenia nadpłaty.
Co istotne, czynności kontrolne w toku kontroli przeprowadza się w obecności kontrolowanego, reprezentanta kontrolowanego lub pełnomocnika, chyba że kontrolowany zrezygnuje z prawa uczestniczenia w czynnościach kontrolnych (art. 285 § 1 o.p.). Kontrola powinna się zakończyć w terminie wskazanym w upoważnieniu do jej przeprowadzenia, który może być przedłużany przez organ podatkowy. Niezależnie od tego organy podatkowe związane są terminami granicznymi na prowadzenie kontroli określonymi w ustawie z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (dalej: u.s.d.g.).
Zakończenie kontroli podatkowej następuje w dniu doręczenia kontrolowanemu protokołu kontroli (art. 291 § 4 o.p.). Moment zakończenia kontroli jest o tyle ważny, że po stronie kontrolującego pojawia się możliwość skorygowania deklaracji w zakresie objętym kontrolą, która ulega zawieszeniu na czas jej trwania (art. 81b § 1 o.p.). W razie braku korekty wobec skontrolowanego może zostać wszczęte postępowanie podatkowe (z pewnymi wyjątkami, do sześciu miesięcy od zakończeniu kontroli) mające na celu wydanie decyzji określającej, co wyłącza możliwość korekty po stronie podatnika/płatnika/inkasenta (w zakresie nieobjętym decyzją istnieje nadal możliwość korekty), ze wszystkimi tego konsekwencjami, w tym możliwością pociągnięcia do odpowiedzialności karnoskarbowej osób odpowiedzialnych za wystąpienie nieprawidłowości.
Organy podatkowe pierwszej instancji
Zgodnie z art. 13 § 1 o.p. organy podatkowe pierwszej instancji to co do zasady: naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa, a w szczególnych przypadkach również dyrektor izby skarbowej (tylko w sprawach, w których na podstawie odrębnych przepisów jest on organem pierwszej instancji) lub minister właściwy do spraw finansów publicznych (przeprowadza np. kontrolę podatkową, której celem jest sprawdzenie stosowania uznanej przez ten organ metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi).
