- Spółka wodno - kanalizacyjna, działając na zasadach i w trybie określonym art. 31 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków, zawiera umowy z osobami, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne. Na mocy tych umów urządzenia te zostają odpłatnie przekazanie na majątek spółki wod.-kan. Jakie będą skutki tej czynności w podatku od czynności cywilnoprawnych? –
pyta czytelnik.
Za podstawę prawną zawieranych umów na przekazanie sieci zadająca pytanie spółka przyjmuje art. 31 ustawy z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (dalej: ustawa o wodzie i ściekach).
Zgodnie z nim osoby, które wybudowały z własnych środków urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne, mogą je przekazywać odpłatnie przedsiębiorstwu wodociągowo-kanalizacyjnemu, na warunkach uzgodnionych w umowie. Przekazywane urządzenia powinny odpowiadać warunkom technicznym określonym w odrębnych przepisach.
Należność za przekazane urządzenia wodociągowe i urządzenia kanalizacyjne może być rozłożona na raty lub uwzględniona w rozliczeniach za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków.
Zamknięty charakter listy
Na podstawie analizy postanowień art. 1 ustawy o PCC można sformułować wniosek, że obowiązkowi podatkowemu w zakresie tego podatku podlegają tylko te czynności, które wyraźnie wymieniono w tym przepisie. Lista czynności podlegających PCC ma charakter zamknięty, a więc nie może być interpretowana rozszerzająco.
Wyklucza to jakąkolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych, które są wymienione w art. 1 ustawy o PCC, nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych podlegających podatkowi. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 września 2009 r., I SA/Gl 298/09 oraz interpretacja Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 22 grudnia 2010 r., ITPB2/436-184/10/GR).
Wśród czynności objętych opodatkowaniem ustawa o PCC nie wymienia wprost umowy odpłatnego przekazania urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych. Oznacza to, że czynność taka nie skutkuje powstaniem obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych (por. interpretacje IS w Poznaniu z 12 października 2010 r., ILPB2/436-155/10-4/TR oraz z 7 sierpnia 2009 r., ILPB2/436-77/09-2/MK).
Na szczególną uwagę w tej mierze zasługuje stanowisko wyrażone przez IS w Poznaniu w interpretacji z 23 marca 2011 r. W opisie stanu faktycznego wnioskodawca (przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne) wskazał, że 14 października 2010 r. zawarł z inwestorem, który z własnych środków wybudował urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, umowę zatytułowaną „umowa sprzedaży", na podstawie której osobie tej w zamian za przekazanie przedmiotowych urządzeń przedsiębiorstwu (wnioskodawcy) wypłacono środki pieniężne. Umowę zawarto na podstawie art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach oraz art. 49 § 2 k.c.
Organ podatkowy uznał, że osoby, które wybudowały wskazane w tym przepisie urządzenia, mogą skorzystać z uprawnienia do ich odpłatnego przeniesienia, a przedsiębiorstwo może odmówić przejęcia tego urządzenia tylko wówczas, gdy nie odpowiada ono właściwym wymogom technicznym określonym w odrębnych przepisach. W konsekwencji z treści samej ustawy wynika obowiązek zawarcia przez przedsiębiorstwo (gminę) wskazanej niej umowy.
Stąd, zdaniem organu podatkowego „opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej podlegają czynności cywilnoprawnej enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1 tej ustawy, przy czym podkreślić należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa.
Oznacza to, że zawarcie umowy odpłatnego przekazania przez inwestora wybudowanych przez niego (w trybie art. 31 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków), z jego środków, urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, zatytułowanej przez jej strony jako umowy sprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Powyższe wynika z faktu, iż podstawą prawną opisanej w stanie faktycznym umowy był ww. art. 31 ust. 1 ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. w konsekwencji, ww. umowa mająca za cel refundację kosztów budowy urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych jako nie wymieniona w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. (zob. interpretacja z 23 marca 2011 r., ILPB2/436-278/10-3/MK).
Sprawa budzi wątpliwości
Pomimo dość jasnego stanowiska prezentowanego w tej kwestii przez organy podatkowe wypada wskazać na wątpliwości prawne w tej mierze. Jak stwierdził Sąd Najwyższy, prawo do przekazanych urządzeń nabywa przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne z chwilą ich przyłączenia, wskutek zawarcia umowy w trybie art. 31 ustawy o wodzie i ściekach.
Jednakże wobec skąpych regulacji kodeksu cywilnego (art. 49 i art. 285) dotyczących prawa do urządzeń przesyłowych nieznajdujących się na gruncie przedsiębiorstwa eksploatującego, stwierdzenie o prawie do nich niekoniecznie oznacza prawo własności (por. wyrok SN z 29 czerwca 2004 r., II CK 404/03).
Ponadto, ze względu na brzmienie art. 535 k.c. w zw. z art. 56 i art. 65 § 2 k.c., ewentualne zawarcie umowy przekazania sieci za wynagrodzeniem, z jednoczesnym przeniesieniem własności urządzeń może budzić wątpliwości co do braku całkowitego wyłączenia spod regulacji PCC umowy zawartej na mocy art. 31 ustawy o wodzie i ściekach.
Przy analizie zagadnienia zawierania umów z art. 31 nie sposób także pominąć regulacji prawnej zawartej w art. 49 k.c. W tej kwestii wypada rozgraniczyć dwa okresy: obowiązujący sprzed 3 sierpnia 2008 r. i obowiązujący po nim. Podział ten jest wynikiem nowelizacji kodeksu cywilnego wprowadzonej ustawą z 30 maja 2008 r. (DzU nr 116, poz. 731).
W okresie przed nowelizacją zgodnie z orzecznictwem sądowym przyjmowano za jedyną podstawę zawarcia umowy na przekazanie sieci wybudowanej własnym kosztem przepis art. 31 ustawy o wodzie i ściekach. Po tej nowelizacji za podstawę prawną przekazania tej sieci uważa się wyłącznie art. 49 § 2 k.c. jako wystarczającą podstawę ułożenia stosunków prawnych w tej mierze.
Zdaniem SN, po wejściu w życie art. 49 § 2 k.c. można zatem twierdzić, że nie ma żadnego uzasadnienia teza, wedle której żądanie nabycia urządzenia przesyłowego od przedsiębiorcy oparte jest wciąż na art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach, skoro art. 49 § 2 k.c. jednoznacznie, w sposób niebudzący wątpliwości, reguluje takie żądanie.
Artykuł 49 § 2 k.c. odsyła do art. 49 § 1 k.c., który mówi o urządzeniach służących do doprowadzenia lub odprowadzania pary, gazu, energii elektrycznej, a także płynów. Niewątpliwie określenie to obejmuje urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, służące według art. 2 pkt 14 i 16 ustawy o wodzie i ściekach gospodarowaniu wodą i ściekami. Można wobec tego uznać, że art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach nie jest przepisem szczególnym wobec art. 49 § 2 k.c.
Ten ostatni, jako późniejszy, wyłącza stosowanie art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach (zob. uchwała SN z 13 lipca 2011 r., III CZP 26/11).
Wnioski z analizy
Mając na uwadze powyższe ustalenia trzeba stwierdzić, że:
- zgodnie z uchwałą SN z 13 lipca 2011 r. podstawą prawną zawarcia umowy odpłatnego przekazania sieci nie jest art. 31 ustawy o wodzie i ściekach, lecz art. 49 § 2 k.c.
- niezależnie do przyjętej podstawy prawnej zawarcia umowy, trzeba uznać, że takie przekazanie nie zostało wyraźnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych określonym art. 1 ustawy o PCC.
- zgodnie z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych, umowa z art. 31 ustawy o wodzie i ściekach nie jest umową sprzedaży. Oznacza to, że zawarcie umowy odpłatnego przekazania przez inwestora wybudowanych przez niego (w trybie art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach) i z jego środków, urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, nawet zatytułowanej przez jej strony jako umowa sprzedaży, nie podlega opodatkowaniu PCC.
Zdaniem organów podatkowych wynika to zarówno z tego, że podstawą prawną umowy jest art. 31 ust. 1 ustawy o wodzie i ściekach, jak i tego, że umowa ta ma za cel refundację kosztów budowy urządzeń wodociągowych oraz kanalizacyjnych i nie została wymieniona w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych określonym w art. 1 ustawy o PCC.
- pomimo jednoznacznego stanowiska organów podatkowych można powziąć wątpliwość co do jego słuszności, jeśli się weźmie pod uwagę pogląd prezentowany przez Sąd Najwyższy w uchwale z 13 lipca 2011 r. Za podstawę zawarcia umowy przekazania sieci SN uznaje bowiem art. 49 § 2 k.c. wyłączając przy tym art. 31 ustawy o wodzie i ściekach.
Czynności podlegające podatkowi od czynności cywilnoprawnych
Stosownie do art. 1 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: ustawa o PCC) podatkowi temu podlegają:
1) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
4) umowy dożywocia,
5) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
6) ustanowienie hipoteki,
7) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
8) umowy depozytu nieprawidłowego,
9) umowy spółki.
Autor jest doktorem nauk prawnych, radcą prawnym, partnerem w kancelarii Pawełczyk & Szura Kancelaria Radców Prawnych Spółka Partnerska w Katowicach
