Odpowiedzialność członka zarządu: odrębne postępowanie w stosunku do każdego członka zarządu

Tak wynika z uchwały NSA z 9 marca 2009 r. (I FPS 4/08). Wcześniej orzecznictwo było rozbieżne. Pierwszy pogląd mówił, że organy muszą objąć postępowaniem podatkowym dotyczącym odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki wszystkich członków jej zarządu odpowiedzialnych solidarnie za zobowiązanie spółki.

Za przyjęciem takiej koncepcji opowiedział się NSA w wyrokach z 2 czerwca 2006 r. (I FSK 1015/ 05) i z 5 września 2006 r. (I FSK 1227/ 05).

W orzeczeniach tych podkreślano, że prowadzenie jednego postępowania w stosunku do wszystkich członków zarządu jest konieczne dla „uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości co do zakresu odpowiedzialności danej osoby, a przede wszystkim dla zagwarantowania jej prawa osobistego związanego z ewentualnymi roszczeniami regresowymi do pozostałych osób ponoszących w danym przypadku odpowiedzialność za cudzy dług, które to prawo winno być respektowane przez każdego wierzyciela, a zatem i organ podatkowy”.

Wskazywano również, że „współodpowiedzialny członek zarządu powinien być zawiadomiony o toczącym się postępowaniu, gdyż dotyczy ono jego interesu prawnego”.

Drugie stanowisko sprowadzało się do poglądu, że art. 116 § 1 ordynacji podatkowej (op) nie daje podstaw prawnych do prowadzenia jednego postępowania w stosunku do wszystkich solidarnie odpowiedzialnych członków zarządu spółki kapitałowej.

Tak uznał NSA m.in. w wyrokach z 11 stycznia 2006 r. (II FSK 139/05 i 140/05). Wskazano w nich, że „istota odpowiedzialności solidarnej wynika z art. 366 § 1 kodeksu cywilnego, do którego odsyła art. 91 op.

Zgodnie z pierwszym z tych przepisów kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel (w sprawach podatkowych organ podatkowy) może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych.

Oznacza to, że organ podatkowy może wszcząć postępowanie przeciwko jednemu z członków zarządu i wydać w stosunku do niego decyzję, jeżeli zachodzą przesłanki z art. 116 op. Udział innych członków zarządu w tym postępowaniu nie jest konieczny i zależy jedynie od ich woli. Mogą bowiem zgłosić swój udział, powołując się na okoliczności wymienione w art. 133 op”.

W uchwale z 9 marca 2009 r. NSA uznał, że „organy podatkowe winny prowadzić postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich przeciwko wszystkim osobom, które taką odpowiedzialność mogą ponosić. Konieczność taką determinuje zresztą niekwestionowana zasada, iż zakres postępowania podatkowego każdorazowo wyznacza norma prawa materialnego. Ta zaś w niniejszym przypadku każe ustalić pełny krąg osób odpowiedzialnych za zaległości podatkowe podmiotów określonych w § 1 art. 116 op, a w konsekwencji wszcząć przeciwko nim postępowanie w sprawie.

Nakaz ów jednoznacznie zresztą potwierdza art. 108 § 1 op, który uzależniając odpowiedzialność podatkową osób trzecich od podjęcia decyzji sprawia, że właśnie w tym orzeczeniu dochodzi między innymi do jej podmiotowej konkretyzacji. Wywołuje to ten skutek, że w przypadku, gdy organ podatkowy skieruje decyzję do niektórych (jednej bądź więcej) osób spośród tych, które mieszczą się w dyspozycji art. 116 § 1 op, to osoby pominięte podlegałyby wyłączeniu z odpowiedzialności. Taki zaś stan rzeczy byłby ze wszech miar niedopuszczalny”.

NSA wyjaśnił, że tylko prowadzenie postępowania przeciwko wszystkim osobom, które potencjalnie ponoszą odpowiedzialność, daje realną gwarancję realizacji prawa regresu przez płacącego zobowiązanie za spółkę. Podkreślił, że regres, w przypadku zapłaty cudzego długu publicznoprawnego, realizowany może być wyłącznie w drodze powództwa cywilnoprawnego. Będzie ono jednak bezskuteczne w stosunku do osoby, wobec której organ podatkowy nie wydał decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej.

Dlatego też należy przyjąć, że „organ podatkowy nie ma jakiejkolwiek dyskrecjonalnej możliwości wyboru osoby, wobec której wszczyna postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich. (...) postępowanie winno być wszczęte i prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność po myśli art. 116 § 1 op”.

Nie znaczy to jednak, że powinno toczyć się jedno postępowanie dotyczące wszystkich członków zarządu. Kwestia ta ma bowiem w gruncie rzeczy charakter techniczny. NSA podkreśla: „aczkolwiek pożądanym byłoby prowadzenie jedne-

go postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 op, to w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, iż postępowania te obejmą (…) wszystkich zobowiązanych”.

Z mocy prawa odpowiada każdy

Zdarza się, że organ podatkowy zapomni na decyzji zamieścić informacji, że odpowiedzialność członka zarządu ma charakter solidarny. Z orzecznictwa wynika, że nie wpływa to na jej ważność.

Przykładem jest wyrok NSA z 6 maja 2011 r. (I FSK 662/10). W tej sprawie skargę kasacyjną złożyła izba skarbowa. NSA przyznał jej rację. Jej zdaniem WSA w Krakowie popełnił błąd, uznając, że brak stwierdzenia w decyzji organów podatkowych, iż odpowiedzialność skarżącego jest odpowiedzialnością solidarną, jest naruszeniem art. 116 op., które ma istotny wpływ na wynik sprawy. W wyroku tym czytamy: