Skutki w zakresie VAT umowy pożyczki udzielonej przez gminę

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dyrektor KIS) w interpretacji z 25 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.872. 2019.2.IK) rozstrzygnął wątpliwości dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług opłaty manipulacyjnej oraz odsetek karnych zastrzeżonych w umowie pożyczki.

Wniosek w omawianej sprawie złożyła gmina (wnioskodawca), posiadająca status czynnego podatnika VAT. W ramach realizacji zadań własnych, gmina udzieliła pożyczki utworzonemu przez siebie podmiotowi leczniczemu o statusie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej (SPZOZ), w celu zapewnienia jego płynności finansowej, a tym samym dalszego funkcjonowania podmiotu realizującego zadania publiczne z zakresu opieki zdrowotnej. Środki publiczne na udzielenie pożyczki zostały zabezpieczone w oparciu o uchwałę rady miasta.

W umowie pożyczki zastrzeżono, że oprócz spłaty pożyczki, pożyczkobiorca ma obowiązek uiszczenia jednorazowo opłaty manipulacyjnej stanowiącą 2 proc. nominalnej wartości udzielonej pożyczki. Pożyczka ma być spłacana w ratach miesięcznych, a w przypadku nieterminowej spłaty którejkolwiek z rat pożyczki będą naliczane odsetki za opóźnienie za każdy dzień opóźnienia spłaty. W odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego gmina wyjaśniła, że dodatkowo w ostatnich latach udzieliła pożyczek dwóm podmiotom.

Czytaj też: VAT: udzielenie pożyczki jest odpłatnym świadczeniem usług

We wniosku o interpretację gmina zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy opłata manipulacyjna oraz ewentualne odsetki w przypadku opóźnienia, stanowią podstawę opodatkowania VAT. Jej zdaniem, udzielenie pożyczki podmiotowi leczniczemu nie ma na celu osiągnięcia zysku, a jedynie ratowanie płynności finansowej pożyczkobiorcy. Osiągnięty przez gminę przychód będzie nieporównywalnie niski w porównaniu do przychodu podmiotu komercyjnego, który wyświadczyłby analogiczną usługę i  gmina nie narusza tym samym zasady konkurencji. Zdaniem wnioskodawcy, udzielając pożyczki utworzonej przez siebie jednostce budżetowej, działa on w charakterze organu władzy publicznej, a nie w charakterze podatnika VAT. W szczególności gmina wskazała, że w katalogu zadań publicznych samorządu terytorialnego określonego w przepisach, znajduje się możliwość udzielania pomocy innym jednostkom przez jednostkę samorządu terytorialnego, co wynika z art. 10 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym i art. 7a ustawy o samorządzie powiatowym. Tym samym opłata manipulacyjna i odsetki nie powinny podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Dyrektor KIS uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ zastrzegł, iż obowiązek gminy wypełniania zadań z zakresu ochrony zdrowia nie jest jednoznaczny z automatycznym wyłączeniem odpłatnego udzielenia pożyczki utworzonemu przez nią podmiotowi leczniczemu z zakresu podatku VAT. Zdaniem organu, opłata manipulacyjna stanowi wynagrodzenie za udzielenie pożyczki. Analogiczne usługi jak wnioskodawca mogą świadczyć również komercyjne podmioty konkurencyjne. Ponieważ zatem gmina jest podatnikiem VAT w zakresie świadczenia usługi udzielenia pożyczki, to opłata manipulacyjna – jako świadczenie pomocnicze, będące elementem świadczenia kompleksowego – podlega opodatkowaniu na analogicznych zasadach jak świadczenie zasadnicze.

Nie stanowią natomiast wynagrodzenia za usługę odsetki, które mogą zostać nałożone na pożyczkobiorcę w przypadku opóźnienia. Mają one funkcję wyłącznie dyscyplinującą (karną) na wypadek niezgodnego z umową zachowania pożyczkobiorcy. W związku z tym kwota odsetek nie wlicza się do podstawy opodatkowania VAT.

Janina Fornalik, doradca podatkowy, partner w MDDP

Moim zdaniem stanowisko przedstawione przez organ podatkowy w omawianej interpretacji jest kontrowersyjne. Kwestia ta nabiera szczególnego znaczenia w obecnym czasie, gdy wszelkie możliwe środki są przekazywane placówkom służby zdrowia w związku z epidemią koronawirusa. Tego rodzaju pożyczka od gminy na rzecz SPZOZ zdecydowanie nie stanowi usługi finansowej wykonywanej przez podatnika VAT, lecz ma charakter pomocy udzielonej przez organ władzy publicznej w ramach wykonywanych przez niego zadań własnych. W omawianej sytuacji pożyczka miała uratować placówkę zdrowia przed zamknięciem z powodu utraty płynności finansowej. Pożyczka nie była oprocentowana, a jedynym kosztem SPZOZ była opłata manipulacyjna oraz ewentualne odsetki w przypadku nieterminowej spłaty rat pożyczki. Z pewnością błędne jest stanowisko dyrektora KIS, iż gmina działa w tym wypadku jako przedsiębiorca udzielający pożyczek na zasadach komercyjnych, co skutkuje obowiązkiem wykazania opłaty manipulacyjnej jako wynagrodzenia (jak rozumiem – zwolnionego z VAT). Takie podejście wypacza pojęcie podatnika VAT, którym jest podmiot prowadzący samodzielnie działalność gospodarczą – a Gmina tego rodzaju pożyczki nie udziela przecież w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Miejmy nadzieję, że zwłaszcza w obecnym czasie organy podatkowe odstąpią od niewłaściwej profiskalnej wykładni w analogicznych przypadkach, co wspierałoby podejmowane przez władze działania w ramach walki z epidemią koronawirusa.